Nina Semke
Handelsrechtliche Rechnungslegung in Russland im Vergleich zu IFRS
ISBN: 978-3-8366-4478-5
Herstellung: Diplomica® Verlag GmbH, Hamburg, 2010
Zugl. Hamburger Fern-Hochschule, Hamburg, Deutschland, MA-Thesis / Master, 2010
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http://www.diplomica.de, Hamburg 2010
Handelsrechtliche Rechnungslegung in Russland im Vergleich zu IFRS
Executive Summary
Aufgrund der Internationalisierung und der Globalisierung bilanzieren immer mehr
deutsche Unternehmen, die international tätig sind, nach IFRS. Die kapitalmarktorien-
tierten Unternehmen sind gesetzlich verpflichtet, ihren Konzernabschluss nach IFRS
aufzustellen. Die internationale Tätigkeit in Russland erfordert zusätzlich das Ver-
ständnis der Rechnungslegung in Russland, welche sich deutlich von IFRS unterschei-
det.
Ein direkter Unternehmensvergleich und eine Unternehmensanalyse eines russischen
Unternehmens sind nur dann möglich, wenn die abweichenden russischen Rechnung-
slegungsvorschriften bei der Analyse berücksichtigt werden. Nur wenn trotz einer teil-
weise anderen Philosophie von Buchhaltung und Rechnungswesen die Berichterstat-
tung in Russland verstanden wird, dann wird ein Unternehmensvergleich mit dem
deutschen Unternehmen möglich. Die Kenntnis der russischen Rechnungslegungsvor-
schriften wird eine präzise Analyse der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines
russischen Unternehmens ermöglichen. Die vorliegende Arbeit verfolgt das Ziel, die
Bilanzierung und die Bewertung des Vermögens und der Schulden sowie Erträge und
Aufwendungen nach den russischen Rechnungslegungsstandards mit den IFRS beim
Einzelabschluss zu vergleichen. Dadurch wird die Nutzbarkeit und die Verlässlichkeit
der Daten aus der russischen Rechnungslegung erhöht. Es wird verdeutlicht, warum
die Rechnungslegung in Russland stark von der Steuerbehörde geprägt ist und welche
Konsequenzen dies für die Berichterstattung hat. Die Unterschiede werden für jeden
Jahresabschlussposten, zum Beispiel die Bilanzierung von immateriellen Vermögens-
gegenständen oder Rückstellungen, dargestellt.
Diese Arbeit soll die wesentlichen, für die Praxis relevanten Unterschiede zwischen der
russischen und internationalen Rechnungslegung darstellen. Um sich einen schnellen
Überblick verschaffen zu können enthält der Anhang graphische Darstellungen zur
Ergänzung der Arbeit.
A comparison of Russian Accounting Principles and IFRS
Executive Summary
Due to internationalisation and globalisation, an ever-increasing number of German
companies with international business interests conduct their financial reporting ac-
cording to IFRS. The equity market-oriented companies are required by law to set out
their annual financial reports under IFRS. International activity in Russia requires an
additional understanding of Russian accounting standards, which differ significantly
from IFRS.
A direct comparison and analysis of a Russian company are only possible when the
deviating Russian accounting standards are taken into consideration during the analy-
sis. Only when financial reporting in Russia is fully understood despite a partially dif-
ferent philosophy concerning accounting practices will a direct comparison between a
German and Russian company be possible. Knowledge of existing Russian accounting
regulations is the key to a precise analysis of the net assets, financial position and re-
sults of operations of a Russian company. The following thesis aims to draw compari-
sons between the balancing and evaluation of both assets and liabilities and also earn-
ings and expenditure, according to Russian accounting standards and IFRS in an an-
nual financial statements. In doing so, the usability and reliability of the data in Russian
accounting standards will be increased. It will be emphasised why Russian accounting
standards are strongly influenced by the taxation authorities, and what consequences
this has for financial reporting. The differences will be presented for every report posi-
tion, for example the balancing of intangible assets or accruals.
This thesis should demonstrate the significant, practice-relevant differences between
Russian and international accounting standards. To achieve a fast overview, the ap-
pendix contains a visual representation for the amendment purposes.
Inhaltsverzeichnis
I
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis ... I
Abkürzungsverzeichnis ... III
Abbildungsverzeichnis ... IV
1.
Einleitung ... 1
1.1.
Überblick ... 1
1.2.
Zielstellung und Aufbau der Arbeit ... 1
1.3.
Abgrenzung des Themengebietes ... 2
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS ... 4
2.1.
Geschichte und die Entwicklung ... 4
2.2.
Gesetzliche Grundlagen ... 4
2.3.
Allgemeine Merkmale des Abschlusses ... 5
2.4.
Zusammenfassung ... 8
3.
Struktur und Inhalt des Jahresabschlusses ... 9
3.1.
Bestandteile des vollständigen Jahresabschlusses ... 9
3.1.1.
Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung ... 10
3.1.2.
Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung
und Anhang ... 10
3.2.
Zusammenfassung ... 11
4.
Unterschiede in der Bilanzierung und Bewertung des langfristig
gebundenen Vermögens ... 11
4.1.
Immaterielle Vermögensgegenstände ... 11
4.1.1.
Geschäfts- oder Firmenwert ... 13
4.1.2.
Forschungs-, Entwicklungs- und Technologieaufwendungen ... 13
4.1.3.
Lizenzen und Rechte ... 15
4.2.
Sachanlagen ... 15
4.2.1.
Erfassung und Bewertung ... 16
4.2.2.
Abschreibungen auf Sachanlagen... 17
4.3.
Investitionen in Leasing- und Mietgegenstände ... 19
4.4.
Finanzanlagen ... 21
4.4.1.
Langfristige und kurzfristige Finanzanlagen ... 21
4.4.2.
Beteiligungen an assoziierten und
Gemeinschaftsunternehmen ... 25
4.5.
Latente Steueransprüche ... 26
4.6.
Zusammenfassung ... 28
5.
Unterschiede in der Bilanzierung und Bewertung des kurzfristig
gebundenen Vermögens ... 28
5.1.
Vorräte und aktive Rechnungsabgrenzungsposten ... 28
5.1.1.
Vorräte ... 28
5.1.2.
Aktive Rechnungsabgrenzungsposten ... 30
5.2.
Forderungen ... 31
5.3.
Zusammenfassung ... 31
6.
Unterschiede in der Bilanzierung und Bewertung des Eigenkapitals ... 32
6.1.
Grund- oder Stammkapital ... 32
6.2.
Zusatzkapital ... 33
Inhaltsverzeichnis
6.3.
Gewinnrücklagen ... 34
6.4.
Zusammenfassung ... 34
7.
Unterschiede in der Bilanzierung und Bewertung des Fremdkapitals ... 35
7.1.
Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten ... 35
7.2.
Verbindlichkeiten ... 35
7.3.
Passive Rechnungsabgrenzungsposten ... 36
7.4.
Rückstellungen ... 37
7.5.
Zusammenfassung ... 39
8.
Außerbilanzielle Konten in der russischen Rechnungslegung ... 39
9.
Unterschiede in der Gewinn- und Verlustrechnung ... 40
9.1.
Erträge ... 40
9.2.
Aufwendungen ... 41
10.
Schlussbetrachtung ... 43
10.1.
Zusammenfassung ... 43
10.2.
Fazit ... 45
Literaturverzeichnis ... 47
Anhang... ................................................................................................ 49
Anhang 1: Russische Rechnungslegungsstandards zum 1. Januar 2009 ... 49
Anhang 2: Internationale Rechnungslegungsstandards zum 1. Januar 2009 ... 50
Anhang 3: Zuordnung der RSL-Standards zu den IFRS-Standards ... 51
Anhang 4: Russischer Kontenplan ... 53
Anhang 5: Inhalte der Bilanz nach RLS im Vergleich zu IFRS ... 55
Anhang 6: Inhalte der GuV nach RLS im Vergleich zu IFRS nach dem
Umsatzkostenverfahren ... 57
Anhang 7: Bilanzierung immaterieller Werte nach IFRS ... 58
Anhang 8: Aufteilung der Vermögensrechte in russischen
Rechnungslegungsstandards ... 59
Anhang 9: Klassenverzeichnis nach dem Steuergesetzbuch der Russischen
Föderation ... 60
Anhang 10: Bilanzierung der Leasinggegenstände nach IFRS ... 61
Anhang 11: Eigenkapitalpositionen nach IFRS ... 62
Anhang 12: Eventualverbindlichkeiten in der russischen Rechnungslegung ... 63
Abkürzungsverzeichnis
III
Abkürzungsverzeichnis
AfA
Absetzung für Abnutzung
AG
Aktiengesellschaft
AktG
Aktiengesetz
ARAP
Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten
EU
Europäische Union
FIFO
First In First Out
GAAP
Generally Accepted Accounting Principles
GbR
Gesellschaft des bürgerlichen Rechts
GmbH
Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbHG
GmbH Gesetz
Goskomstat Staatliches Komitee für Statistik in Russland
GuV
Gewinn- und Verlustrechnung
GWG
Geringwertige Wirtschaftsgüter
HGB
Handelsgesetzbuch
IAS
International Accounting Standards
IASB
International Accounting Standards Board
IASC
International Accounting Standards Committee
IFRS
International Financial Reporting Standards
KMU
Kleine und mittlere Unternehmen
LIFO
Last In First Out
OAO
Russische Abkürzung für eine Aktiengesellschaft des offenen Typs
(mit unbeschränkter Anzahl der Aktionäre)
OOO
Russische Abkürzung für eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung
PRAP
Passiver Rechnungsabgrenzungsposten
RLS
Russische Rechnungslegungsstandards
Auf russisch PBU ( )
usw.
und so weiter
ZAO
Russische Abkürzung für eine Aktiengesellschaft des geschlossenen
Typs (mit beschränkter Anzahl der Aktionäre)
Abbildungsverzeichnis
IV
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 1: Übersicht des russischen Kontenplans ... 7
Abbildung 2: Bestandteile des Jahresabschlusses im Vergleich (RLS / IFRS) ... 9
Abbildung 3: Definition der Finanzinvestitionen nach RLS 19/2002 ... 22
Abbildung 4: Bilanzierung von Finanzinstrumenten nach IAS 39 ... 23
Abbildung 5: Außerbilanzielle Konten in der russischen Rechnungslegung ... 40
Abbildung 6: Russische Rechnungslegungsstandards (RSL) ... 49
Abbildung 7: Internationale Rechnungslegungsstandards (IFRS) ... 50
Abbildung 8: Zuordnung der RSL-Standards zu den IFRS-Standards ... 52
Abbildung 9: Russischer Kontenplan ... 54
Abbildung 10: Inhalte der Bilanz nach RLS im Vergleich zu IFRS ... 56
Abbildung 11: Inhalte der GuV nach RLS im Vergleich zu IFRS ... 57
Abbildung 12: Bilanzierung immaterieller Werte nach IFRS ... 58
Abbildung 13: Vermögensrechte in Russland ... 59
Abbildung 14: Klassenverzeichnis der Sachanlagen mit Nutzungsdauer (RLS) ... 60
Abbildung 15: Bilanzierung von Leasing nach IFRS ... 61
Abbildung 16: Eigenkapitalpositionen nach IFRS ... 62
Abbildung 17: Eventualverbindlichkeiten gemäß russischen RLS ... 63
1.
Einleitung
1
1.
Einleitung
1.1.
Überblick
Deutsche Unternehmen betrachten Russland als langfristigen Zukunftsmarkt, weil die
russische Wirtschaft sich rasant entwickelt und trotz der Einbrüche der weltweiten Fi-
nanzkrise boomt. Deutschland ist auch Russlands wichtigster Handelspartner mit über
6.000 deutschen Firmen im Jahr 2009, die in Russland tätig sind. Innerhalb der letzten
vier Jahre hat sich die Zahl deutscher Unternehmen mit Präsenz in Russland um
30,4 % erhöht.
1
Der Handelsaustausch zwischen Deutschland und Russland betrug im
Jahr 2008 rund 68,3 Mrd. Euro mit einer Erhöhung von 19,7% im Vergleich zum Vor-
jahr. Davon betrugen die deutschen Exporte 32,3 Mrd. Euro, welche wiederum 14 %
aller russischen Importe ausmachen.
2
Ausländische Investoren beteiligen sich an die-
sem schnellen Wachstum. Die Investitionen aus Deutschland erhöhten sich von
11,8 Mrd. USD in 2007 auf 17,4 Mrd. USD in 2008.
3
Es lässt sich im Wesentlichen der
Trend in die Produktion vor Ort mit Tochtergesellschaften oder in Gemeinschaftsunter-
nehmen beobachten. Bei der Produktion vor Ort sind die Muttergesellschaften in
Deutschland auf verständliche und vor allem verlässliche Zahlen der Tochtergesell-
schaften angewiesen. Die Tochtergesellschaften müssen allerdings nach den lokalen
Rechnungsstandards (RLS) bilanzieren, die sich deutlich von den International Finan-
cial Reporting Standards (IFRS) unterscheiden. Aufgrund der Internationalisierung bi-
lanzieren fast alle deutschen Konzerngesellschaften, die international tätig sind, nach
IFRS. Die teilweise andere Philosophie von Buchhaltung und Rechnungswesen in
Russland muss dem deutschen Mutterunternehmen deutlich sein, um die Tochterge-
sellschaft oder Gemeinschaftsunternehmen anhand der Bilanz- und Finanzkennzahlen
zu steuern und zu führen. Dafür müssen die Informationen aus dem russischen Rech-
nungswesen vorbereitet und in IFRS für den Konzernabschluss übergeleitet werden.
4
1.2.
Zielstellung und Aufbau der Arbeit
Die vorliegende Arbeit verfolgt das Ziel, die wesentlichen, für die Praxis relevanten
Unterschiede zwischen der russischen und internationalen Rechnungslegung darzus-
tellen. Dabei soll herausgearbeitet werden, warum die Rechnungslegungssysteme sich
in ihrem Konzept und Grundsatz unterscheiden und wie die russischen und internatio-
1
Quelle: Deutsch-Russische Auslandshandelskammer (2009), Jahresbericht 2008,
http://russland.ahk.de/fileadmin/user_upload/Dokumente/Publikationen/Jahresberichte/JB_2008_web_de.pdf, S. 15.
2
Quelle: Statistisches Bundesamt Deutschland (2009), https://www-
ec.destatis.de/csp/shop/sfg/bpm.html.cms.cBroker.cls?cmspath=struktur,sfgsuchergebnis.csp, S. 17.
3
Quelle: Deutsch-Russische Auslandshandelskammer (2009), Wirtschaftsindikatoren für die Russische Föderation,
http://russland.ahk.de/fileadmin/user_upload/Dokumente/Publikationen/Makrodaten/Makrodaten06_09mitgtai.pdf, S. 2.
4
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 5f.
1.
Einleitung
2
nalen Einzelabschlüsse strukturiert und aufgebaut sind. Der Fokus liegt dabei auf dem
Vergleich der verschiedenen Bilanzierung und Bewertung einzelner Bilanzposten sowie
der Posten der Gewinn- und Verlustrechnung. Diese Thesis ist an die Investoren, Bi-
lanzfachleute oder Wirtschaftsprüfer der Jahresabschlüsse gerichtet, die den russi-
schen Jahresabschluss analysieren und die Unterschiede zwischen der russischen und
der internationalen Rechnungslegung kennen sollten und wollen, um die Vermögens-,
Finanz- und Ertragslage besser beurteilen zu können.
Die Arbeit wird in 10 Kapitel unterteilt. Kapitel 1 gibt einen Überblick über die Situation
auf dem russischen und deutschen Wirtschaftsmarkt, stellt die Zielsetzung der Arbeit
vor und grenzt das Themengebiet ab. Das Rahmenkonzept der russischen Rech-
nungslegung im Vergleich zu IFRS wird im Kapitel 2 vorgestellt. Kapitel 3 zeigt die in-
haltlichen und strukturellen Unterschiede der Jahresabschlüsse nach russischer und
internationaler Rechnungslegung. Kapitel 4 widmet sich den wesentlichen Bilanzie-
rungs- und Bewertungsunterschieden des langfristig, und Kapitel 5 des kurzfristig ge-
bundenes Vermögens. Die Unterschiede in der Bilanzierung und Bewertung des Ei-
genkapitals werden im Kapitel 6, und des Fremdkapitals im Kapitel 7 dargestellt. Im
Kapitel 8 werden nur die für die russische Rechnungslegung erforderlichen außerbilan-
zielle Konten vorgestellt. Die Unterschiede in der Gewinn- und Verlustrechnung nach
den russischen Rechnungslegungsstandards im Vergleich zu IFRS werden im Kapitel
9 erläutert. Kapitel 10 fasst die gewonnenen Erkenntnisse zusammen und schließt mit
einem Fazit die Thesis ab.
1.3.
Abgrenzung des Themengebietes
Diese Arbeit gibt einen Überblick über die wesentlichen Unterschiede zwischen der
russischen und internationalen Rechnungslegung. Es wird nicht auf Rechnungsle-
gungsvorschriften eingegangen, die in beiden, russischen und internationalen, Stan-
dards ähnlich oder gleich geregelt sind. Die steuerlichen Sachverhalte sowie der Kon-
zernabschluss werden im Rahmen dieser Thesis aufgrund deren Komplexität und Um-
fang nicht behandelt. Zur Durchdringung der Materie ist es sinnvoll, die Lektüre mit
vertiefenden Gesetzestexten zu kombinieren. Dazu wird in der Arbeit auf entsprechen-
de Quellen zahlreich verwiesen.
Die aus der russischen Sprache übersetzten buchhalterischen Fachbegriffe wurden
nicht direkt, sondern in Anlehnung an die Terminologie des deutschen Handels- und
Steuerrechts und der IFRS übersetzt.
5
5
Teilweise eigene Übersetzung in Anlehnung an Glossar von Ionova / Scholz (2008), S.350f.
1.
Einleitung
3
Die gesamten internationalen Rechnungslegungsstandards werden in der vorliegenden
Arbeit mit dem Begriff IFRS bezeichnet. Die IFRS beinhalten die vor dem März 2002
erlassenen International Accounting Standards (IAS), die nicht in IFRS umbenannt
wurden, und ab dem März 2002 neue erlassene Standards mit der Bezeichnung IFRS.
6
Die russischen Rechnungslegungsstandards werden mit dem Begriff RLS bezeichnet,
wobei die Abkürzung in russischer Sprache PBU lautet und für ,, -
" steht.
Die Angaben in Rubel können zum Wechselkurs von 44 Rubel für 1 umgerechnet
werden.
7
6
Vgl. Grünberger, D., Grünberger, H. (2005), S. 4.
7
Quelle: The Currency Site, Wechselkursumrechnung, http://www.oanda.com/convert/classic
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
4
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
2.1.
Geschichte und die Entwicklung
Die Geschichte der IFRS begann im Jahr 1973, in dem das International Accounting
Standards Committee gegründet wurde. Die Aufgabe des IASC sollte darin bestehen,
supranationale, das heißt von einzelnen Staaten unabhängige, einheitliche Rechnung-
slegungsvorschriften zu entwickeln, um eine Vergleichbarkeit der Abschlüsse interna-
tionaler Unternehmen herzustellen.
8
Die russischen Rechnungslegungsgrundsätze werden seit 1998 an die IFRS ange-
passt. Das davor in der Sowjetunion existierende Rechnungslegungssystem hatte nur
einen Adressaten den Fiskus. Die Bereiche der Wirtschaft wurden vom Staat kontrol-
liert. Alle Unternehmen waren im staatlichen Eigentum und unterlagen in ihrer Produk-
tionsplanung und Preisfestsetzung der staatlichen Kontrolle. Auch die gedankliche
Trennung von Handels- und Steuerbilanz wurde erst mit Einführung des neuen Steuer-
gesetzbuches ab 1999 und einer Gewinnsteuer im Jahr 2002 vollzogen. Vor dem Jahr
2002 war die Handelsbilanz die Grundlage für die Steuerbilanz. Diese geschichtliche
Entwicklung erklärt, warum auch heute noch die Unternehmen ihre Abschlüsse bei der
Steuerbehörde einreichen. Mit der Entwicklung der Marktwirtschaft musste die Rech-
nungslegung den Anforderungen von weiteren Adressaten wie Eigentümer, Banken,
Lieferanten, Kunden usw. gerecht werden und vollständig neu geregelt werden.
9
2.2.
Gesetzliche Grundlagen
Die neuen gesetzlichen Regelungen der Rechnungslegung sind in den russischen
Rechnungslegungsstandards (RLS) enthalten, die sich an den internationalen Stan-
dards (IFRS) orientieren. Zum 1. Januar 2009 existierten 21 Standards und 2 Anord-
nungen des Finanzministeriums. Im Jahr 2008 wurden vier Standards überarbeitet und
ein Standard, RLS 21/2008 Änderung von Schätzwerten, neu eingeführt, um die RLS
so weit wie möglich an IFRS anzupassen.
10
Als Beispiel wurde im RLS 1/2008 eine
Bestimmung aufgenommen, wonach die Buchführungsverfahren auf der Grundlage der
IFRS ausgearbeitet werden können, sofern diese Buchführungsverfahren nicht gesetz-
lich geregelt sind.
11
Die Darstellung im Anhang 1 gibt einen Überblick über alle RLS mit
den Angaben über das Datum des Inkrafttretens und Überarbeitung.
8
Vgl. Buchhilz (2004), S 7; Vgl. WILEY Text (2009), S. VI.
9
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S 8f.
10
Vgl. Belikowa / Minaewa (2009), S.14.
11
Vgl. Beiten Burkhard Rechtsanwaltsgesellschaft (2009), S. 4.
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
5
Zum Vergleich wurde im Anhang 2 die Übersicht aller internationalen Rechnungsle-
gungsstandards (IAS und IFRS) abgebildet.
12
Trotz der Anpassung an IFRS unter-
scheiden sich die russischen Standards in einigen Aspekten von denen der IFRS und
gehen weniger in die Breite. Die IFRS wurden nicht direkt übernommen. Eine Ausnah-
me der direkten Übernahme der IFRS in Russland bildet die Rechnungslegung für bör-
sennotierte Unternehmen und Kreditorganisationen. Für diese Unternehmen ist die
Erstellung der konsolidierten Abschlüsse nach IFRS zwingend. Für Kreditorganisatio-
nen ist die Erstellung der Einzel- und Konzernabschlüsse nach IFRS seit 2004 obliga-
torisch.
13
Vergleichsweise sind die kapitalmarktorientierten Unternehmen in Deutsch-
land seit dem Jahr 2005 verpflichtet, ihren Konzernabschluss nach IFRS aufzustellen.
14
Seit 2005 kann die Rechnungslegung in Russland nach IFRS und US GAAP erstellt
werden. Für die Steuerbehörden muss der Jahresabschluss allerdings nach den natio-
nalen RLS aufgestellt werden. Somit wird die Buchhaltung nach den russischen Stan-
dards erstellt und dann in IFRS übergeleitet.
15
Im Anhang 3 wurden die einzelnen RLS
den IFRS zugeordnet und in einer Übersicht dargestellt. Daraus ist ersichtlich, inwie-
weit die nationalen Standards bereits an IFRS angepasst wurden und welche Stan-
dards in der russischen Rechnungslegung noch fehlen. Zu beachten ist, dass innerhalb
der bestehenden RLS noch Abweichungen zu den IFRS bestehen, weil diese mit der
Zeit nicht aktualisiert wurden und sich teilweise den alten IAS ähneln.
2.3.
Allgemeine Merkmale des Abschlusses
Die Darstellung des Abschlusses nach IAS 1 und dem IFRS Framework entspricht im
Wesentlichen dem RLS 1/2008 Rechnungslegungspolitik eines Unternehmens und
dem RLS 4/1999 Abschluss eines Unternehmens.
16
Im Folgenden wird nur auf die Un-
terschiede zwischen IFRS und RLS eingegangen.
Der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ,,Substance over Form" wird im
RLS 1/2008 deklariert und soll ähnlich wie im IFRS Rahmenkonzept Absatz 35 ver-
standen werden. In der Praxis findet dieser Grundsatz jedoch weniger Anwendung,
weil dort vorwiegend das Steuerrecht angewandt wird, mit der Konsequenz, dass prak-
tisch das umgekehrte Prinzip ,,Form over Substance" herrscht. Somit sind die wirt-
schaftlichen Tatbestände weniger entscheidend als die formalen Anforderungen. Ein
Beispiel dafür sind Rückstellungen, die nach IFRS bei der Abschlusserstellung zu bil-
den sind. Im russischen Abschluss werden sie kaum gebildet, weil der entsprechende
12
Vgl. WILEY Text (2009), S. VIII.
13
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 19.
14
Vgl. IAS/IFRS-Guide (2007), S. 2.
15
Vgl. Ravioli / Agafonowa (2008), S. 37.
16
Vgl. Belikowa / Minaewa (2009), S.19f; WILEY Text (2009), S. 2f; IASB (2005), S. R-1f.
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
6
Aufwand erst dann gebucht wird, wenn alle Unterlagen für die erbrachte Leistung vor-
liegen: Vertrag, Protokoll über die Leistungserbringung und Rechnung.
17
Das Thema
Rückstellungen wird im Unterabschnitt 7.4. separat behandelt.
Im Unterschied zu IFRS sind in den russischen RLS die Regelungen für kleine und
mittelständische Unternehmen (KMU) enthalten. Das Prinzip der Periodenabgrenzung
für kleine und mittlere Unternehmen weicht von den IFRS ab. Nach der Periodenab-
grenzung laut IAS 1.28 und Rahmenkonzept Absatz 22 werden die Auswirkungen von
Geschäftvorfällen und anderen Ereignissen erfasst, wenn sie auftreten, und nicht wenn
ein Zahlungsmittel eingeht oder bezahlt wird.
18
Die kleinen und mittleren Unternehmen
dürfen in Russland ihre Umsätze nach Zahlungseingang buchen.
19
Im russischen Buchhaltungssystem darf, wie in jedem anderen auch, nicht ohne Beleg
gebucht werden. Diese Regelung wird aber sehr strikt und eng ausgelegt, denn es sind
grundsätzlich keine Eigenbelege zulässig. Für einen Geschäftsvorfall werden oft meh-
rere Belege benötigt. Zum Beispiel für eine Dienstleistung werden ein Vertrag, eine
Rechnung, eine weitere Rechnung für umsatzsteuerliche Zwecke und ein Abnahme-
protokoll für die erbrachte Leistung gebraucht. Als weiteres Beispiel sollen bei einer
Dienstreise neben der Reisekostenabrechnung eine Anordnung des Geschäftsführers
über die Dienstreise mit der Angabe des Zieles der Dienstreise und ein Dienstreise-
ausweis auf einem gesonderten Formular, der von jeder in Russland besuchten Stelle
unterschrieben und abgestempelt werden muss, vorbereitet werden.
20
Nach IFRS sind Unternehmen nicht an einen bestimmten Kontenplan gebunden.
Grundlage der russischen Rechnungslegung ist ein vom Finanzministerium der Russi-
schen Föderation herausgegebener und für alle Unternehmen verbindlicher Kontenp-
lan. Für spezielle Wirtschaftszweige wie Banken oder Versicherungen wurden eigene
Kontenrahmen entwickelt. Der Kontenplan legt die Kontenklassen und die Konten mit
deren Unterkonten fest. Die Kontenklassen müssen unverändert bleiben, die Unterkon-
ten dürfen dagegen vom Unternehmen zwecks Analyse neu eingeführt werden. Das
Unternehmen darf, in Absprache mit dem Finanzministerium, neue Kontenklassen ein-
führen. Diese Vorgehensweise ist schwer durchsetzbar und daher praktisch unmöglich.
Der russische Kontenplan enthält neben Sach- und Erfolgskonten auch außerbilanziel-
le Konten zur Bilanzierung der dem Unternehmen nicht gehörenden Vermögensge-
genstände wie zum Beispiel gemietete Gebäude.
21
Die Darstellung im Anhang 4 gibt
17
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 24
18
Vgl. ausführlicher WILEY Text (2009), S. 12; IASB (2005), S. R-11.
19
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 23.
20
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 33.
21
Vgl. Ionova / Scholz (2008), S. 34.
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
7
einen Überblick über den gesamten Kontenplan. Die Abbildung 1 zeigt den russischen
Kontenplan in zusammengefasster Form.
Teile
Bezeichnung
Teil I
Anlagevermögen
Teil II
Umlaufvermögen
Teil III
Aufwendungen der Produktion
Teil IV
Fertige Erzeugnisse und Handelswaren
Teil V
Finanzmittel
Teil VI
Forderungen und Verbindlichkeiten
Teil VII
Eigenkapital
Teil VIII
Finanzergebnis
Teil IX
Außerbilanzielle Konten
Abbildung 1: Übersicht des russischen Kontenplans
22
Es wird deutlich, dass im russischen Kontenplan die Zuordnung der Konten nicht der
eigentlichen Gliederung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung entspricht. Es
fehlt eine klare Strukturierung zwischen Aufwands- und Ertragskonten. Als Beispiel
beinhaltet das Finanzergebnis sowohl Umsatzerlöse wie auch sonstige Aufwendungen.
Für die Abschlusserstellung müssen die Konten entsprechend den Formblättern für
Bilanz und GuV abweichend zugeordnet werden.
Nach IFRS hat das Unternehmen laut IAS 1.36 mindestens jährlich einen vollständigen
Abschluss (einschließlich Vergleichsinformationen) aufzustellen. Das IASC empfiehlt
Unternehmen, deren Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, Zwischenberichte be-
reitzustellen. Außerdem verlangen die Börsen von kapitalmarktorientierten Unterneh-
men die Veröffentlichung von Zwischenberichten nach IAS 34.1. Neben dem vollstän-
digen Jahresabschluss (einschließlich Vergleichsinformationen) sind in Russland nach
RLS 4/1999 § 51 auch monatliche und vierteljährliche Zwischenabschlüsse zu erstel-
len, die aus der Bilanz und der GuV bestehen. Monatliche Abschlüsse werden in der
Praxis meistens nicht erstellt, weil dies steuerlich nicht verlangt wird.
23
Die Abschlusse
müssen für das
- 1. Quartal bis zum 30. April,
- 1. Halbjahr bis zum 30. Juli,
- 9 Monate bis zum 30. Oktober,
22
Eigene Darstellung in Anlehnung an Ionova / Scholz (2008), S. 288f.
23
Vgl. Ionova / Scholz (2009), S. 39f.
2.
Rahmenkonzept der russischen Rechnungslegung im Vergleich zu IFRS
8
- volle Jahr bis zum 30. März den Gesellschaftern, der Steuerbehörde und dem
Goskomstat, dem Staatlichen Komitee für Statistik, vorgelegt werden. Die Jahresab-
schlusse der Aktiengesellschaften offenen Typs, Banken und andere Kreditinstitute,
Versicherungen, Börsen und Investmentfonds müssen spätestens am 1. Juni des Fol-
gejahres in der Presse veröffentlicht werden.
24
Die Steuererklärungen müssen bei der
Steuerbehörde auch jedes Quartal abgegeben werden.
25
In der russischen Rechnungslegung fehlt das Konzept der Anpassung der Vergleichs-
informationen aufgrund der Inflation, welches aber nach IAS 29 vorgesehen ist. Dieser
Standard ist allerdings für Russland ohne Bedeutung, weil das Land seit 2004 kein
Hochinflationsland mehr ist.
26
Die Aufbewahrungspflichten werden mit deutschen Regelungen verglichen, weil sie in
den IFRS nicht geregelt sind. Die Buchhaltungsunterlagen sind im Unterschied zu den
in Deutschland im § 257 HGB geregelten Fristen, die zwischen zehn und sechs Jahren
liegen, in Russland nur fünf Jahre aufzubewahren. Die Gründungsunterlagen und Jah-
resabschlüsse eines Unternehmens in Russland sind dauerhaft, Quartalsabschlüsse
fünf Jahre und Monatsabschlüsse ein Jahr aufzubewahren. Personalakten der Mitglie-
der des Exekutivorgans sind dauerhaft, Personalakten sonstiger Mitarbeiter 75 Jahre
aufzubewahren.
27
2.4.
Zusammenfassung
Die Unterschiede im Rahmenkonzept zwischen der russischen und internationalen
Rechnungslegung sind auf die staatliche Kontrolle der Wirtschaft in der ehemaligen
Sowjetunion zurückzuführen. Nach der Anpassung der russischen Rechnungslegung
an die IFRS im Jahr 1998 bestehen noch grundsätzliche Differenzen in der Anwendung
des Grundsatzes ,,Substance over Form" und Periodenabgrenzung für KMU zwischen
den nationalen und internationalen Standards. Die quartalsweise Abschlussberichters-
tattung an die Steuerbehörden, Buchungsvorschriften und Formalitäten wie Bindung an
den vom Finanzministerium vorgegeben Kontenplan oder Vorlage mehrere abgestem-
pelter und abgezeichneter Nachweise für einen Geschäftsvorfall erschweren die Abläu-
fe in der Praxis.
24
Vgl. Belikowa / Minaewa (2009), S. 77; Ionova / Scholz (2009), S. 46.
25
Vgl. Russia Consulting (2009), S. 3.
26
Vgl. KPMG (2004), http://www.kpmg.at/de/files/EAN03-04(1).pdf
27
Vgl. Ionova / Scholz (2009), S. 37; IDW Textausgabe (2009), S. 62.