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ID 9265
Parente, Angelina: Diskussionsstand und Zukunft des IFRS-Abschlusses
als Bemessungsgrundlage für deutsche Unternehmen
Druck Diplomica GmbH, Hamburg, 2006
Zugl.: Fachhochschule Oldenburg/Ostfriesland/Wilhelmshaven, Standort Wilhelmshafen,
Diplomarbeit, 2005
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Diplomica GmbH
http://www.diplom.de, Hamburg 2006
Printed in Germany
II
Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis ...
II
Abkürzungsverzeichnis ...
V
Darstellungsverzeichnis ...
IX
A Rechtfertigung der Themenstellung ...
1
1 Internationalisierung der Rechnungslegung ...
1
2 Bisherige Entwicklungen ...
2
B IAS / IFRS im Jahresabschluss aller deutschen Unternehmen ...
6
1 Argumente für die Rechnungslegung nach IAS / IFRS...
6
1.1 Einheitlichkeit der Rechnungslegungsnormen ...
6
1.2 Internationale Verständlichkeit und Vergleichbarkeit ...
6
1.3 Erleichterte Unternehmensfinanzierung ...
7
2 Argumente gegen die Rechnungslegung nach IAS / IFRS ...
7
2.1 Ausschluss der Ausrichtung der IAS / IFRS für Zwecke der
Besteuerung ...
7
2.2 Keine Ermittlung eines ausschüttungsfähigen Ergebnisses ...
8
3 Übersicht über Vor- und Nachteile der IAS- / IFRS-
Rechnungslegung ...
8
4 Fallstudie zur Umstellung auf IAS / IFRS ...
9
4.1 Chancen der Umstellung auf IAS / IFRS ...
10
4.2 Risiken der Umstellung auf IAS / IFRS ...
11
C Der IAS- / IFRS-Abschluss als Grundlage für Gewinnausschüttungen ...
12
1 Die Kapitalaufbringung und -erhaltung ...
12
2 Ausschüttung auf Basis eines IAS- / IFRS-Abschlusses ...
14
III
D Der IAS- / IFRS-Abschluss als Grundlage für die Ertragsbesteuerung ...
18
1 Entscheidungssituation in Deutschland ...
18
2 Exkurs: Der Maßgeblichkeitsgrundsatz ...
19
3 Auswirkungen der Abschaffung der Maßgeblichkeit der Handels-
für die Steuerbilanz ...
20
3.1 Auswirkungen auf das Steuerrecht ...
20
3.2 Auswirkungen auf Anforderungen an Kreditnehmer im
Rahmen von Basel II ...
21
3.3 Auswirkungen auf das Berufsrecht der Steuerberater ...
21
4 Contra Maßgeblichkeit des IAS- / IFRS- Abschlusses für die
Steuerbilanz ...
22
4.1 Vereinbarkeit der IAS / IFRS mit den Zielkriterien der
Steuerbilanz ...
23
4.1.1 Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit ...
26
4.1.1.1 Einmalbesteuerung von Erträgen ...
26
4.1.1.2 Gleichmäßigkeit der Besteuerung ...
28
4.1.1.3 Keine Besteuerung unrealisierter Erträge ...
29
4.1.1.4 Objektivierung der Gewinnermittlung ...
31
4.1.1.5 Zusammenfassende Beurteilung ...
32
5 Pro Maßgeblichkeit des IAS- / IFRS-Abschlusses für die Steuerbilanz ..
34
6 Zukunft der IAS / IFRS als steuerliche Bemessungsgrundlage ...
37
7 Übersicht über den Diskussionsstand ...
39
E Betrachtung ausgewählter IAS- / IFRS-Anwenderkreise ...
40
1 Kleine und mittelständische Unternehmen ...
40
2 Personenhandelsgesellschaften ...
43
2.1 Problematik der Abgrenzung von Eigen- und Fremdkapital
nach IAS / IFRS ...
42
2.2 Lösungsansatz ...
44
IV
F Ausblick ...
46
1 Reformvorstellungen der Unternehmen ...
46
2 Eigene Würdigung und Perspektiven ...
48
Literaturverzeichnis ...
51
Quellenverzeichnis ...
56
Eidesstattliche Erklärung ...
59
V
Abkürzungsverzeichnis
a.a.O. ...
am angegebenen Ort
Abs. ...
Absatz
AfA ...
Absetzung für Abnutzung
AktG ...
Aktiengesetz
a.M. ...
am Main
AO ...
Abgabenordnung
Art. ...
Artikel
Aufl. ...
Auflage
AWV ...
Arbeitsgemeinschaft für wirtschaftliche Verwaltung
BB ...
Betriebs-Berater (Zeitschrift)
BDI ...
Bundesverband der Deutschen Industrie
BFH ...
Bundesfinanzhof
BFuP ...
Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis
(Zeitschrift)
BGB ...
Bürgerliches Gesetzbuch
BGBl ...
Bundesgesetzblatt
Bilanz. ...
Bilanzierung
BMF...
Bundesministerium der Finanzen
BMJ ...
Bundesministerium der Justiz
bspw. ...
beispielsweise
BStBl ...
Bundessteuerblatt
BVerfG ...
Bundesverfassungsgericht
BVerfGE ...
Entscheidungssammlung des
Bundesverfassungsgerichts
bzw. ...
beziehungsweise
ca. ...
circa
VI
Darst. ...
Darstellung
DB ...
Der Betrieb (Zeitschrift)
d.h. ...
das heißt
Diss. ...
Dissertation
Dr. ...
Doktor
DRS ...
Deutscher Rechnungslegungsstandard
DStR ...
Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
DStZ ...
Deutsche Steuer-Zeitung
EDV ...
Elektronische Datenverarbeitung
EG ...
Europäische Gemeinschaft
EStG ...
Einkommensteuergesetz
EUGH ...
Europäischer Gerichtshof
e.V. ...
eingetragener Verein
evtl. ...
eventuell
EWG ...
Europäische Wirtschaftsgemeinschaft
FAZ ...
Frankfurter Allgemeine Zeitung
ff. ...
fort folgende
FH ...
Fachhochschule
FiFo ...
First In First Out
FN ...
Fußnote
gem. ...
gemäß
GenG ...
Genossenschaftsgesetz
GG ...
Grundgesetz
ggf. ...
gegebenenfalls
GmbH ...
Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbH & Co. ...
Gesellschaft mit beschränkter Haftung und
Compagnie
GmbHG ...
Gesetz betreffend die Gesellschaften mit
beschränkter Haftung
GrS ...
Großer Senat
VII
HGB ...
Handelsgesetzbuch
h.M. ...
herrschende Meinung
Hrsg. ...
Herausgeber
hrsg. ...
herausgegeben
IAS ...
International Accounting Standard(s)
IASB ...
International Accounting Standards Board
IDW ...
Institut der Wirtschaftsprüfer
IFAC ...
International Federation of Accountants
IFRS ...
International Financial Reporting Standard(s)
i.V.m. ...
in Verbindung mit
kapm. UN ...
kapitalmarktorientierte Unternehmen
KG ...
Kommanditgesellschaft
KoR ...
Kapitalmarktorientierte Rechnungslegung
(Zeitschrift)
LiFo ...
Last In First Out
m.E. ...
meines Erachtens
Mio. ...
Millionen
Mrd. ...
Milliarden
n.F. ...
neue Fassung
Nr. ...
Nummer
NWB ...
Neue Wirtschaftsbriefe (Zeitschrift)
o.g. ...
oben genannte
OHG ...
offene Handelsgesellschaften
o.V. ...
ohne Verfasser
Priv.-Doz. ...
Privat-Dozent
Prof. ...
Professor
resp. ...
respektive
RGBl ...
Reichsgesetzblatt
Rn. ...
Randnummer
Rs. ...
Rechtsprechung
VIII
S. ...
Seite
SME ...
Small and Medium-sized Entities
sog. ...
sogenannt
StuB ...
Steuern und Bilanzen (Zeitschrift)
StuW ...
Steuern und Wirtschaft (Zeitschrift)
u. ...
und
u.a. ...
unter anderem
überarb. ...
überarbeitet
UN ...
Unternehmen
Univ. ...
Universität
USA ...
United States of America
US-GAAP ...
United States-Generally Accepted Accounting
Principles
v. ...
von
Vgl. ...
Vergleiche
WpG ...
Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)
z.B. ...
zum Beispiel
ZfB ...
Zeitschrift für Betriebswirtschaft (Zeitschrift)
zugl. ...
zugleich
IX
Darstellungsverzeichnis
Darstellung 1: Situation in Deutschland seit 01.01.2005 ...
5
Darstellung 2: Vor- und Nachteile der IAS- / IFRS-Rechnungslegung ...
8
Darstellung 3: E
RNST
&
Y
OUNG
Studie 2003: Risiken der Umstellung auf
IAS / IFRS ...
10
Darstellung 4: E
RNST
&
Y
OUNG
Studie 2003: Risiken der Umstellung auf
IAS / IFRS ...
11
Darstellung 5: Entscheidungssituation in Deutschland ...
18
Darstellung 6: Verstöße gegen Zielkriterien der Steuerbilanz ...
33
Darstellung 7: Übersicht Fachmeinungen ...
39
Darstellung 8: Reformvorstellungen deutscher Unternehmen ...
47
- 1 -
A Rechtfertigung der Themenstellung
1 Internationalisierung der Rechnungslegung
Die Internationalisierung der Wirtschaft schreitet immer weiter voran. Obwohl die
Kreditfinanzierung auch weiterhin einen sehr hohen Stellenwert hat, gewinnen
alternative Finanzierungsformen auf ausländischen Märkten an Bedeutung. Die
Unternehmen rücken auf internationaler Ebene in den Fokus von Kreditgebern,
Investoren, Partnern, Kunden und qualifizierten Mitarbeitern. Des Weiteren haben viele
Unternehmen ausländische Tochtergesellschaften oder sind selbst Teil eines
internationalen Konzernverbundes.
1
Ziel der Internationalisierung der Rechnungslegung ist die Sicherstellung von
Transparenz und Vergleichbarkeit von Jahresabschlüssen. Um den Anforderungen von
ausländischen Kapitalgebern nachzukommen und damit die Kapitalbeschaffung auf dem
ausländischen Markt zu erleichtern, gehen immer mehr deutsche Unternehmen,
teilweise sogar mittelständische Unternehmungen des Handels und der Industrie, zur
Bilanzierung nach IAS / IFRS über.
Ein wesentlicher Unterschied zwischen IAS- / IFRS- und HGB-Bilanzierung ist die im
Mittelpunkt
stehende
Interessengruppe.
Während
beim
Handelsrecht
der
Gläubigerschutz im Vordergrund steht, wird der IAS- / IFRS-Abschluss für
Informationszwecke erstellt. Die IAS / IFRS sind für kapitalmarktorientierte Konzerne
seit 01.01.2005 bereits verpflichtend anzuwenden, es steht noch zur Diskussion, ob und
inwieweit der IAS- / IFRS-Abschluss auch den handelsrechtlichen und den
steuerrechtlichen Einzelabschluss ersetzen bzw. ob bei handelsrechtlicher Bilanzierung
nach IAS / IFRS an der Maßgeblichkeit festgehalten werden kann oder soll. Gegenstand
der vorliegenden Arbeit ist der Diskussionsstand und die Zukunft des IAS- / IFRS-
Abschlusses als Bemessungsgrundlage für deutsche Unternehmen.
1
Vgl. o.V., BDI
UND
E
RNST
&
Y
OUNG
, Internationale Rechnungslegung, 2004, S. 6.
- 2 -
2 Bisherige Entwicklungen
Am 19.07.2002 wurde die Verordnung betreffend die Anwendung internationaler
Rechnungslegungsstandards (IAS-Verordnung)
2
erlassen. Sie verfolgt das Ziel, EU-
Unternehmen im internationalen Wettbewerb nicht zu benachteiligen. Nach dieser
Verordnung sind kapitalmarktorientierte Unternehmen verpflichtet, ihre konsolidierten
Abschlüsse ab 01.01.2005 nach IAS / IFRS aufzustellen. Für Unternehmen, bei denen
lediglich Schuldtitel zum Handel zugelassen sind oder die an Börsen in
Drittländern notiert sind und bisher nach US-GAAP bilanziert haben, gilt die
verpflichtende IAS- / IFRS-Bilanzierung erst ab 01.01.2007.
3
Die EU-Kommission
delegiert einerseits die Entwicklung der Rechnungslegungsnormen an das International
Accounting Standards Board (IASB) und überlässt es andererseits durch in die
Verordnung aufgenommenen Wahlrechte den EU-Mitgliedsstaaten, die nationalen
Rechnungslegungssysteme für die IAS / IFRS über das in der Verordnung verpflichtend
festgelegte Maß hinaus zu öffnen.
4
Bei Einzelabschlüssen und Konzernabschlüssen von
nicht
kapitalmarktorientierten
Unternehmen
besteht
entsprechend
ein
Mitgliedstaatenwahlrecht,
die
Anwendung
der
IAS / IFRS
zuzulassen
oder
vorzuschreiben.
5
Die IAS / IFRS werden von einem privaten Gremium erarbeitet und
laufend fortentwickelt. Durch das Komitologieverfahren werden die IAS / IFRS per
Durchführungsverordnung
der
EU-Kommission
in
das
Gemeinschaftsrecht
übernommen (Endorsement-Verfahren).
6
Die Fair-Value-Richtlinie
7
sieht eine Marktbewertung von Finanzinstrumenten nach
dem Vorbild der IAS / IFRS vor. Die Mitgliedstaaten können die Anwendung der
Marktbewertung auf den Konzernabschluss beschränken, der Einzelabschluss und damit
2
Vgl. Verordnung EG Nr. 1606 / 2002 vom 19.07.2002 abrufbar unter: http://europa.eu.int/eur-
lex/pri/de/oj/dat/2002/l_243/l_24320020911de00010004.pdf, Stand 21.10.2005.
3
Vgl. G
RÜNBERGER
,
D.
/
G
RÜNBERGER
,
H.,
IAS / IFRS 2005, 2005, S. 2.
4
Vgl. o.V., Was sind IFRS, abrufbar unter http://www.ifrs-portal.com/Grundlagen/Was_sind_
IFRS_01.html, Stand 17.12.2004.
5
Vgl. H
ALLER
,
A., IFRS für alle Unternehmen, 2003, KoR 2003, S. 413 ff.
6
Vgl. S
CHYNOL
,
D.,
IAS in der Steuerbilanz, 2004, NWB Nr. 22/2004, S. 1675.
7
Vgl. Richtlinie 2001 / 65 / EG des Europäischen Parlaments und des Rates v. 27.09.2001 zur Änderung
der Richtlinien 78 / 660 / EWG, 83 / 349 / EWG und 86 / 635 / EWG.
- 3 -
die steuerliche Gewinnermittlung ist hiervon nicht betroffen. Das wäre sie erst dann,
wenn die Anwendung der Fair-Value-Richtlinie auf den Einzelabschluss ausgedehnt
würde und keine steuerliche Sonderregelung gefasst würde.
Die bestehenden IAS / IFRS sind mit der Verordnung betreffend die Übernahme in das
europäische Recht übernommen worden, die im EU-Amtsblatt veröffentlichte
deutschsprachige Fassung der IAS / IFRS ist somit verbindlich.
8
Die Bundesregierung schlug in dem am 25.02.2003 gefassten Maßnahmenkatalog zur
Stärkung des Anlegerschutzes und der Unternehmensintegrität die Einführung eines
Unternehmenswahlrechts zur Anwendung der IAS / IFRS auch für Einzelabschlüsse
und für nicht börsennotierte Konzernunternehmen vor. Dieser IAS- / IFRS-Abschluss
soll aber lediglich für Offenlegungszwecke dienen. Daneben sollen die
handelsrechtlichen Vorschriften überarbeitet, nicht mehr zeitgemäße Wahlrechte
abgeschafft und Bewertungs- und Ansatzwahlrechte überprüft werden.
9
Ferner wurde ausdrücklich festgestellt, dass der Einzelabschluss nach HGB zur
Ausschüttungs- und über die Maßgeblichkeit auch zur Steuerbemessung beibehalten
wird.
Der o.g. Vorschlag wurde durch das Bilanzrechtsreformgesetz umgesetzt. Nach § 325
Abs. 2a HGB n.F. ist es gestattet statt eines HGB-Abschlusses für Offenlegungszwecke
einen IAS- / IFRS- Abschluss zu erstellen. Ein Unternehmen, das von diesem
Wahlrecht Gebrauch macht, hat die in § 315a Abs. 1 HGB genannten Standards
vollständig zu befolgen. Dieser Abschluss hat unter den in § 325 Abs. 2b HGB n.F.
genannten Voraussetzungen befreiende Wirkung. Damit ist der IAS- / IFRS- Abschluss
als Einzelabschluss zugelassen, die Rechtsfolgen knüpfen aber weiterhin an den
handelsrechtlichen Jahresabschluss an.
10
8
Vgl. S
CHYNOL
, D., a.a.O. (FN 6), S. 1676.
9
Vgl. H
ERZIG
,
N., IAS / IFRS und steuerliche Gewinnermittlung, 2004, S. 5.
10
Vgl. o.V., BDI
UND
E
RNST
&
Y
OUNG
,
a.a.O.
(FN
1), S. 6.
- 4 -
Ein Unternehmenswahlrecht zur steuerlichen Bilanzierung nach IAS / IFRS ist aus
verfassungsrechtlicher Sicht auszuschließen. Es wäre ein Verstoß gegen Art. 3 GG, der
die horizontale Gleichheit der Besteuerung gebietet, denn die Höhe der Besteuerung
darf nicht zu einem Wahlrecht des Steuerpflichtigen werden, der dann zwischen
verschiedenen Bilanzierungssystemen das für ihn vorteilhafteste auswählt.
11
Mit dem Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz wurde deutschen börsennotierten
Mutterunternehmen gem. 292a HGB die bis zum 31. Dezember 2004 befristete
Möglichkeit gegeben, einen befreienden Konzernabschluss und -lagebericht
aufzustellen. Die Aufstellung eines Konzernabschlusses nach IAS / IFRS befreite die
Konzernunternehmen von der Pflicht, einen Konzernabschluss nach handelsrechtlichen
Vorschriften aufzustellen.
Seit dem 01. Januar 2005 sind kapitalmarktorientierte Unternehmen nach § 315a HGB
verpflichtet, ihre Konzernabschlüsse nach IAS / IFRS aufzustellen. Der Einzelabschluss
sowie der Konzernabschluss von nicht kapitalmarktorientierten Unternehmen nach
IAS / IFRS befreien nicht von der Pflicht, den Abschluss nach deutschem Handelsrecht
zu erstellen. Indirekt gelten die IAS / IFRS aber bereits ab 2005 auch schon für den
Einzelabschluss von Unternehmen eines börsennotierten Konzerns, denn diese müssen
einen Einzelabschluss nach IAS / IFRS zur Konsolidierung in den Konzernabschluss an
die Mutter liefern.
12
Darstellung 1 zeigt die Anwendung der IAS / IFRS in Deutschland
ab 2005.
11
Vgl. Z
EITLER
, F.-C., Rechnungslegung, 2003, DB 2003, S. 1532.
12
Vgl. B
AETGE
,
J.
/
K
IRSCH
,
H.-J.
/
T
HIELE
,
S., Bilanzen, 2003, S. 54.
- 5 -
Darst. 1: Situation in Deutschland seit 01.01.2005
Einzelabschluss
Konzernabschluss
IAS-/IFRS-
Kapitalmarkt-
Bilanzierung zur Kon-
Pflicht zur Bilanzierung
orientierte
solidierung in den Kon-
nach IAS/IFRS
Unternehmen
zernabschluss; IAS/IFRS
für Offenlegung zugelassen;
Pflicht zur Bilanzierung
nach HGB/EStG
Freiwillige IAS-/IFRS-
Bilanzierung nach
IAS/IFRS
Nicht kapital-
Bilanzierung zur Kon-
für Offenlegungszwecke
marktorientierte
solidierung in den Kon-
zugelassen; Pflicht zur
Unternehmen
zernabschluss; IAS/IFRS
HGB-Bilanzierung
für Offenlegung zugelassen;
Pflicht zur Bilanzierung
nach HGB/EStG
- 6 -
B IAS / IFRS im Jahresabschluss aller deutschen Unternehmen
1 Argumente für die Rechnungslegung nach IAS / IFRS
1.1 Einheitlichkeit der Rechnungslegungsnormen
Durch verpflichtende Anwendung der IAS / IFRS im Abschluss aller Unternehmen, im
Einzel-
sowie
im
Konzernabschluss,
würde
eine
Einheitlichkeit
der
Unternehmensabschlüsse erreicht werden. Hierdurch würde eine Rechtsformneutralität
und eine einheitliche Messung der unternehmerischen Leistung unabhängig vom
Unternehmens- und Abschlusstyp hergestellt werden. Daneben würden die
Abschlusserstellungskosten von in Konzernen einbezogenen Unternehmen niedriger
ausfallen, denn der Einzelabschluss würde dann auf den gleichen Rechnungslegungs-
normen basieren wie der Konzernabschluss
13
, vorausgesetzt der IAS-/ IFRS-Abschluss
ersetzt den HGB-Abschluss.
1.2 Internationale Verständlichkeit und Vergleichbarkeit
Für die Anwendung der IAS / IFRS bei allen deutschen Unternehmen spricht außerdem,
dass hierdurch Abschlussinformationen auch über die nationalen Grenzen hinaus
verständlich und vergleichbar sein würden. Aus Sicht der ausländischen Kapitalgeber
und Investoren sowie aus Sicht der deutschen börsennotierten Unternehmen ist die
Pflichtanwendung der IAS / IFRS ab 2005 vorteilhaft, weil die Vergleichbarkeit der
Abschlüsse als wichtige Informationsquelle für ausländische Investoren und
Kapitalgeber sichergestellt wird und hierdurch die Kapitalbeschaffung erleichtert
wird.
14
13
Vgl. H
ALLER
,
A.,
a.a.O.
(FN
5),
S.
414.
14
Vgl. ebenda.
Ende der Leseprobe aus 70 Seiten
- nach oben
Details
- Arbeit zitieren
- , 2005, Diskussionsstand und Zukunft des IFRS-Abschlusses als Bemessungsgrundlage für deutsche Unternehmen, Hamburg, Bedey Media GmbH, https://www.diplom.de/document/224387
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