Die Möglichkeiten und Effizienz des Steuerrechts zur Korruptionsbekämpfung

Diplomarbeit von Philip M. Mühlenbeck

Einleitung:

„Wo immer es Leute gibt, gibt es Korruption. Wenn Sie die Korruption abschaffen wollen, müssen sie die Leute abschaffen.“ (Taufa'ahau Toupu IV, seinerzeit König des Inselreiches Tonga in der Südsee) Mit seiner Aussage spricht der ehemalige tongalesische König ein Phänomen an, dass seit jeher die Weltgeschichte begleitet hat. Schon zu Beginn des 6. Jahrhunderts vor Christus kam es im antiken Griechenland zu einem großen Korruptions- und Fälschungsskandal. Einer der sog. „7 Weisen“ und späteren Gesetzgeber Athens, Solon, nutzte als junger Mann die Gelegenheit um Teile der homerschen „Ilias“ zu fälschen. Anlass war der Streit zwischen Griechen und Persern um die strategisch wichtige Insel Salamis in der Nähe der Hafenstadt Piräus. Solon bestach einen Schreiber, um der Ilias einen fiktiven Vers hinzuzufügen, der den Anspruch Athens auf Salamis manifestieren sollte. Aufgrund der beinahe göttlichen Bedeutung der homerschen Schriften für die damalige Zeit konnte Solon von einem Erfolg seiner Maßnahme ausgehen. Der Schwindel wurde jedoch schnell aufgedeckt. Als Folge ergingen zahlreiche Gesetze, die solche Machenschaften zukünftig unterbinden sollten.

Derartige Beispiele finden sich noch mannigfach im Laufe der menschlichen Zivilisation vor. Es ist daher bis heute auch noch keiner Gesellschaftsform gelungen, korrupte Machenschaften vollständig zu unterbinden. Jedoch wurden im Laufe der Zeit mehr oder weniger erfolgreiche Maßnahmen entwickelt, um Korruption zumindest entgegenzuwirken. Eine diesbezügliche Ohnmachtshaltung, wie sie aus den Worten des tongalesischen Königs zu entnehmen ist, sollte ein Staatssystem möglichst vermeiden. Insbesondere der sozialschädliche Charakter von Korruption darf nicht unterschätzt werden. Ein abnehmendes Vertrauen der Öffentlichkeit in seine sozialen und politischen Institutionen kann eine große Gefahr für die Demokratie bedeuten. Die Schwelle des Unrechtsbewusstseins wird hierdurch massiv angehoben. Benz, Heißner et al. sprechen in diesem Zusammenhang auch von einer Erhöhung der moralischen Kosten. Jeder sucht möglichst nur noch den eigenen Vorteil zu realisieren. Soziales Engagement und sonstige ehrenamtliche Tätigkeiten gehen merklich zurück.

Doch auch in ökonomischer Hinsicht weisst Korruption Gefahren auf. Durch illegale Absprachen wird der preisregulierende Mechanismus der Marktwirtschaft untergraben. Die Folge sind erhöhte Preise und ein schlechterer Zugang zu Waren und Dienstleistungen. Unter diesen Bedingungen wird eine Misstrauensklima geschaffen, dem es entgegenzutreten gilt.

Im Bewusstsein dessen hat sich in der jüngeren Vergangenheit besonders auf dem Gebiet des Straf- und Steuerrechts eine weltweit rasante Entwicklung zur Korruptionsbekämpfung vollzogen. Als Antreiber gelten hierbei die Vereinigten Staaten von Amerika, die bereits im Jahre 1977 als Folge des sog. Lockheed-Skandals den Foreign Corrupt Practices Act (FCPA) verabschiedeten. Dieser sollte neben der Bekämpfung von nationalen Korruptionsfällen v.a. der Einflußnahme amerikanischer Konzerne auf ausländische Politiker und Unternehmen entgegenwirken. Eine Begleitmaßnahme des FCPA war eine Modifizierung des Steuerrechts, besonders des Internal Revenue Code. (IRC) § 162 (c) wurde dahingehend verändert, dass der bis dato erlaubte Abzug von gezahlten Schmier- und Bestechungsgeldern von der steuerlichen Bemessungsgrundlage verboten wurde. Als Tatbestand galt dabei ein Verstoß gegen das materielle Strafrecht bzw. den FCPA. Letzterer wurde im Laufe der Zeit immer stärkerer Kritik ausgesetzt. Von Seiten der amerikanischen Wirtschaft wurde moniert, dass diese gegenüber ihren ausländischen Konkurrenten, welche keine derart stringenten Regeln besaßen, benachteiligt würden. So verabschiedete der US-Kongress schließlich im Jahre 1988 den Omnibus Trade and Competiveness Act of 1988, der eine wesentliche Entschärfung des FCPA bewirkte. Danach wurden Schmiergeldzahlungen an ausländische Empfänger wieder gewährt, wenn sie nach dem Recht des Empfängerlandes zulässig waren. In diesem Fall durften die Aufwendungen auch wieder von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogen werden.

Im Gegensatz zu den Vereinigten Staaten befand sich die Korruptionsthematik in Deutschland bis Mitte der neunziger Jahre des letzten Jahrhunderts kaum auf der politischen Agenda. Die zögerliche Behandlung der Thematik wurde von der damaligen Bundesregierung unter Kanzler Helmut Kohl v.a. mit wirtschaftlichen und steuerrechtlichen Argumenten begründet. So wurde der steuerliche Abzug von Schmier- und Bestechungsgeldern generell zugelassen, da ansonsten die Gefahr von Auftragseinbrüchen und damit der Verlust von Wettbewerbsfähigkeit deutscher Unternehmen zu befürchten gewesen wäre. Eine zeitgleich in den USA erschienene Untersuchung, wonach in den Jahren 1996/1997 durch das steuerliche Abzugsverbot Schäden in Höhe von 45 Milliarden Dollar verursacht wurden, bestärkte die Bundesregierung in ihrer Haltung. Weiterhin galt die Überzeugung, dass Schmiergeldzahlungen in den meisten anderen Industrienationen unter den gleichen Bedingungen wie nach deutschem Steuerrecht behandelt würden.

Auf Druck des deutschen Bundesrates und einer Zunahme schwerer Korruptionsfälle gab die Bundesregierung schließlich ihre Haltung auf. Mit dem Jahressteuergesetz 1996 wurde erstmals mit § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 10 EStG eine zentrale Korruptionsnorm im deutschen Steuerrecht verankert. Hiernach durften die sog. Vorteilszuwendungen nicht mehr von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogen werden, wenn wegen der Zuwendung oder des Empfangs der Vorteile eine rechtskräftige Verurteilung nach einem Strafgesetz erfolgt ist, das Verfahren nach den §§ 153 bis 154e der Strafprozessordnung (StPO) eingestellt, oder wenn ein Bußgeld rechtskräftig verhängt worden ist.

Diese Regelungen stellte sich jedoch im Laufe der Zeit als umständlich und obsolet dar, weil es selten zu einer strafrechtlichen Verurteilung kam oder die jeweiligen Besteuerungsverfahren schon lange vor einem Urteilsspruch abgeschlossen waren.

So erfolgte im Rahmen des Steuerentlastungsgesetztes 1999/2000/2002 eine Änderung des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr.10 EStG dahingehend, dass das steuerliche Abzugsverbot bereits dann greift, wenn die Vorteilszuwendungen einen Straf- oder Bußgeldtatbestand erfüllen (die sog. abstrakte Strafbarkeit). Auf die Voraussetzungen der alten Rechtsvorschrift kam es nun nicht mehr an.

Flankierend zu dieser Neuregelung wurden auch bereits eine Reihe international konzertierter Vorgaben rechtlich verankert. Mit Einführung des EU-Bestechungsgesetzes (EU-BestG) im August 1998 erfolgte die Umsetzung zweier EU-Richtlinien, wodurch Amtsträger bzw. Beamte aus den Mitgliedsstaaten bei Bestechungshandlungen den inländischen Amtsträgern gleichgestellt wurden. Eine Ausweitung dieser Regelung wurde schließlich durch das internationale Bestechungsgesetz (IntBestG) vom Februar 1999, als Umsetzung des OECD-Übereinkommens, vorgenommen. Danach unterliegen auch Bestechungshandlungen gegenüber Amtsträgern von Nicht-EU-Staaten und internationalen Organisationen dem deutschen Strafrecht.

Aufgrund der Fülle nationaler und internationaler Maßnahmen zur Korruptionsbekämpfung in den letzten Jahrzehnten ergibt sich zwangsläufig die Frage nach deren Effizienz bzw. Wirkungsgrad. Wie noch zu zeigen sein wird, bestätigen zahlreiche Studien und Indikatoren, mit einigen Ausnahmen, dass Korruption sowohl in Deutschland als auch in den OECD-Unterzeichnerstaaten in den letzten Jahren eher zu statt abgenommen hat. Welche Möglichkeiten bieten sich somit dem Gesetzgeber um dieser Tendenz besser entgegenzuwirken? In der Literatur wird teilweise die Tauglichkeit von Recht und Gesetzgebung zur Eindämmung von Korruption bezweifelt. Eine andere Ansicht favorisiert hingegen ausschließlich strafrechtliche Maßnahmen als geeignetes Mittel zur Bekämpfung von Fehlverhalten im wirtschaftlichen Bereich. Die Effizienz des Steuerrechts in diesem Zusammenhang wurde bislang eher zurückhaltender analysiert. Dies mag gerade in der deutschsprachigen Literatur daran liegen, dass es sich um eine sehr junge Thematik handelt. Die meisten relevanten Gesetze wurden erst innerhalb der letzten zehn Jahre verabschiedet.

Um einen Beitrag zur Schließung diesbezüglicher Forschungslücken zu leisten, befasst sich die vorliegende Studie mit der Frage nach den Möglichkeiten und der Effizienz des Steuerrechts zur Korruptionsbekämpfung. Sind Unternehmen durch die Fülle von neuen Steuergesetzen überhaupt noch in der Lage, für sie relevante Neuerungen herauszufiltern? Werden Steuergesetze bewusst umgangen, um Wettbewerbsnachteile zu vermeiden? Wie abschreckend stellen sich steuerrechtliche Antikorruptionsmaßnahmen im Vergleich zu strafrechtlichen oder weiteren nichtgesetzlichen Maßnahmen dar?

Inhaltsverzeichnis:

Textprobe:

Kapitel 4.4.2, Verknüpfung des Abzugsverbots mit abstrakter Strafbarkeit:

Die unter diese Kategorie fallenden Tatbestände erfassen die mit abstrakt strafbaren Handlungen verknüpften Abzugsverbote. Sie greifen bereits dann ein, wenn die Gewährung nützlicher Aufwendungen ein Strafdelikt erfüllt. Es kommt demnach nicht mehr auf eine gerichtliche Verurteilung oder die Einstellung des Verfahrens an.

Mittlerweile haben die meisten OECD Unterzeichnerstaaten ein steuerliches Abzugsverbot, was sich an der abstrakten Strafbarkeit orientiert. Dadurch wird sich eine höhere Effizienz bei der Eindämmung von Korruption erhofft, zumal die einschlägigen Fälle dann nicht auf den Ausgang von Gerichtsverfahren angewiesen sind. Die Finanzbehörden sollen vielmehr soweit wie möglich selber entscheiden, ob sie den Abzug nützlicher Aufwendungen verwehren oder nicht.

Neben Deutschland finden sich u.a. auch in Australien, Kanada, der Schweiz und den USA steuerliche Abzugsverbote wieder, die der obigen Struktur entsprechen. Eine ausführliche Beschreibung der entsprechenden Regelungen in den einzelnen Ländern würde an dieser Stelle den Rahmen übersteigen. Daher werden nur die wichtigsten steuerlichen Maßnahmen kurz erläutert.

Australien: Seit dem 1.1.1999 dürfen in Australien gem. sec. 26-52, 53 ITAA 1997 (Einkommensteuergesetz) nützliche Aufwendungen sowie die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen nicht mehr von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogen werden. Im Gegensatz zum deutschen Abzugsverbot finden keine Verweise auf das Strafrecht statt, sondern die entsprechenden Tatbestände wurden direkt in das Steuerrecht übernommen. So dürfen gem. sec. 26-53 (1) ITAA 1997 Ausgaben und Verluste nicht steuermindernd geltend gemacht werden, wenn Bestechungsgelder an inländische- oder ausländischer Amtsträger ergangen sind.

Als Besonderheit kann die Regelung in sec. 26-52 (3) ITAA 1997 angesehen werden. Hiernach liegt im internationalen Kontext keine Bestechungstat vor, wenn diese im anderen Staat rechtens ist. Auch dürfen nützliche Aufwendungen abgezogen werden, die für routinemäßige Regierungs- und Verwaltungsaufgaben verwendet werden, um Vorgänge zu beschleunigen (z.B. bei der Erlangung von Visa, bei Telekomleistungen...). Weiterhin existiert in Australien kein gesetzliches Abzugsverbot für Bestechungsgelder an Empfänger national und international privater Unternehmen bzw. Organisationen.

Aufgrund dieser aus deutscher Sicht eher weicheren Gesetzgebung mag es verwundern, dass Australien in nahezu allen Korruptionsindizes Spitzenplätze belegt.

Kanada: Bereits im Jahre 1991 wurde in Kanada durch eine Modifizierung des Income Tax Act (Einkommensteuergesetz) ein steuerliches Abzugsverbot für nützliche Aufwendungen normiert, wenn diese gegen Sec. 3 Corruption Act (Strafgesetz) verstießen. Sec. 67.5 (1) Income Tax Act beinhaltet seitdem eine enumerative Aufzählung von Straftatbeständen ggü. Amtsträgern. So wird neben der Bestechung von Richtern und Parlamentsmitgliedern auch Korruption in der öffentlichen Verwaltung sanktioniert. Ähnlich wie im niederländischen Recht wurde auf eine Unterscheidung zwischen Zuwendungen für künftiges oder vergangenes Handeln verzichtet.

Das OECD-Übereinkommen wurde durch den Corruption of Foreign Public Officials Act (COFPOA) vom 10.12.1998 in nationales Recht umgesetzt. Gem. Sec. 3. (1) COFPOA wird jede Person bestraft, die einem ausländischen Amtsträger oder einem Dritten direkt oder indirekt Vorteile jeglicher Art gewährt oder anbietet. Vergleichbar mit den australischen Regelungen werden jedoch Zahlungen gem. Sec. 3. (4) COFPOA für routinemäßige Regierungs- oder Verwaltungsaufgaben oder wenn diese im anderen Staat üblich sind, nicht als nützliche Aufwendungen klassifiziert.

In Sec. 426 (1) (a) Criminal Code wird weiterhin die Bestechung von Bediensteten des privaten Sektors unter Strafe gestellt. Bei Taten mit Auslandsbezug erfolgt eine Sanktionierung jedoch nur, wenn die Tat auf kanadischem Boden begangen und ein kanadisches Rechtsgut verletzt wurde.

Im Vergleich zur deutschen Regelung weisst auch das kanadische Abzugsverbot mehr Ausweichmöglichkeiten auf. Dennoch wird Kanada, ähnlich wie Australien, in den internationalen Korruptionsindizes als wenig korrupt evaluiert.

Schweiz: Mit dem Bundesgesetz über die Unzulässigkeit steuerlicher Abzüge von Bestechungsgeldern sind in der Schweiz seit dem 1.1.2001 gem. Art. 27 Abs. 3 und Art. 59 Abs. 2 DBG (Direktes Bundessteuergesetz) nützliche Aufwendungen ggü. Amtsträgern nicht mehr von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abziehbar. Voraussetzung ist ein Verstoß gegen die in Art. 322ter StGB enumerierten Straftatbestände.

Im Unterschied zur deutschen Regelung unterliegen jedoch die mit den Zahlungen verbundenen Aufwendungen nicht dem Abzugsverbot. Außerdem wird eine strenge Trennung zwischen Bestechungs- und Schmiergeldern vorgenommen. Erstere werden ausschließlich im Zusammenhang mit Vorteilszuwendungen an mit öffentlichen Aufgaben betraute Personen (Beamte, Richter u.a.) gesehen. Schmiergelder liegen hingegen vor, wenn Angestellte oder Unternehmen des Privatrechts illegal bevorteilt werden. Diese Unterscheidung soll aufzeigen, dass nur Bestechungsgelder vom Abzugsverbot betroffen sind. Schmiergelder dürfen dafür im Rahmen von In- und Auslandszahlungen uneingeschränkt von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogen werden.

Eine Gleichstellung mit ausländischen Amtsträgern wurde in der Schweiz durch die Umsetzung des OECD-Übereinkommens zum 1.1.2001 erreicht. Art. 322 septies StGB stellt seitdem die aktive Bestechung fremder Amtsträger sowohl für zukünftige als auch für vergangene Handlungen unter Strafe. Ähnlich wie im kanadischen Recht muss dabei jedoch ein enger Bezug zum schweizer Territorium gegeben sein. Verwunderlich ist auch in diesem Zusammenhang wieder die Kombination von, im Vergleich zu Deutschland, weicheren steuerlichen Korruptionsvorschriften und einem sehr guten Abschneiden in den internationalen Korruptionsindizes. Daher müssen weitere Einflussfaktoren (Wohlstand, gesellschaftlicher Diskurs u.a.) vorliegen, die wirtschaftskriminelle Vorgehensweisen unattraktiv erscheinen lassen.

USA: Einleitend wurde bereits deutlich, dass die Vereinigten Staaten von Amerika schon früh Maßnahmen getroffen haben, um Korruption entgegenzuwirken. Die einschlägige Vorschrift zur steuerlichen Versagung der Abziehbarkeit von nützlichen Aufwendungen ist der Internal Revenue Code (IRC) § 162 (c). Dort heisst es in Absatz 2: „(...) no deduction shall be allowed (...) for any payment made, directly or indirectly, to any person, if the payment constitutes an illegal bribe, illegal kickback, or other illegal payment under any law of the United States, or under any law of a State, which subjects the payer to a criminal penalty (...).

Im Gegensatz zum deutschen Abzugsverbot wird mit dieser Formulierung sofort offenkundig, dass keine Unterschiede beim Adressatenkreis vorgenommen werden. „To any Person“ bezieht demnach auch Freiberufler und Geschäftsinhaber ein. Außerdem werden sowohl Amtsträger als auch privatwirtschaftliche Unternehmen erfasst.

Die einschlägigen Tatbestände ggü. in- und ausländischen Amtsträgern sind im amerikanischen Bundesrecht durch U.S.C. Title 18, Sec. 201 bis 225 i.V.m U.S.C. Title 15, sec.78, 78 dd-1 und 78 dd-2 geregelt. Danach dürfen die oben aufgelisteten Zahlungen an Kongressmitglieder, Delegierte, Behördenleiter, Staatsbeamte und Staatsangestellte nicht zum Abzug von der steuerlichen Bemessungsgrundlage führen. Um eine Erleichterung des Bürokratismus' zu gewährleisten, muss der Wert des Vorteils jedoch über 5.000 US-Dollar betragen. Dies gilt gem. § 103 (a), Sec. 30 A. (c ) (1) FCPA auch für Zahlungen an ausländische Amtsträger.

Einer expliziten Umsetzung des OECD-Übereinkommens bedurfte es nicht, da die Regelungen des Foreign Corrupt Practices Act und des Omnibus Trade and Competiveness Act of 1988 als Vorlage für dieses galten.

Ähnlich wie im australischen und kanadischen Recht entfällt das Abzugsverbot für nützliche Aufwendungen ggü. ausländischen Amtsträgern, wenn der Vorteil im Rahmen einer routinemäßigen Verwaltungshandlung zugewendet wird oder wenn dieser im Empfängerland rechtmäßig ist. Letztere Regelung gilt auch für Zahlungen ggü. ausländischen Personen oder Unternehmen der Privatwirtschaft.

Obwohl die Vereinigten Staaten schon frühzeitig umfangreiche Maßnahmen zur Korruptionseindämmung ergriffen haben, belegen sie in den meisten Korruptionsindizes nur mittlere Plätze. Dies mag verwundern, zumal ähnliche Regelungen in anderen Ländern zu weitaus besseren Ergebnissen führen. Auch die Strafgesetzgebung scheint keine abschreckende Wirkung zu entfalten, obwohl diese mit Sanktion von bis zu 15 Jahren Gefängnis zu den strengsten weltweit zählt. Als nachteilig muss jedoch die Nichtberücksichtigung von Zahlungen unter 5000 Dollar angesehen werden. Hierdurch eröffnen sich zahlreiche Umgehungsmöglichkeiten. So könnten bspw. hohe Beträge in kleineren Tranchen übermittelt werden, ohne dass dadurch ein Strafgesetz berührt wird.