Gesellschafterfremdfinanzierung

Korrespondierend zu den Vorschriften des § 8a KStG wurde auch die im EuGH-Urteil vom 18.09.2003111 in Ansätzen festgestellte Europarechtswidrigkeit des § 8b Abs. 5 KStG durch die Einbeziehung von inländischen Tochtergesellschaften beseitigt. Demnach wird die grundsätzliche Steuerfreiheit von Dividenden gem. § 8b Abs. 1 KStG dahingehend eingeschränkt, dass Betriebsausgaben in Höhe von 5% der Dividende – und auch der verdeckten Gewinnausschüttung - als nicht abzugsfähig gelten112. Dies gilt unabhängig davon, ob und in welcher Höhe korrespondierende Aufwendungen (z.B. Refinanzierungsaufwendungen) angefallen sind – Voraussetzung ist jedoch, dass tatsächlich eine Gewinnausschüttung vorgenommen wird. Im Ergebnis sind somit nur noch 95% der Dividende steuerfrei. § 3c Abs. 1 EStG ist allerdings ausdrücklich nicht anzuwenden und wird von dem Pauschalabzug des § 8b Abs. 5 KStG verdrängt, die tatsächlich angefallenen Betriebsausgaben bleiben daher grundsätzlich abzugsfähig. Das selbe gilt gem. § 8b Abs. 3 KStG für Anteilsveräußerungen im Sinne des § 8b Abs. 2 KStG. Dadurch soll die Besteuerung von Anteilsveräußerungen der Ausschüttungsbesteuerung gleichgestellt werden113. Auswirkungen hat diese Neuregelung vor allem bei gestuften Beteiligungsverhältnissen hinsichtlich eines Kaskadeneffektes, da auf jeder Unternehmensstufe Betriebsausgaben von pauschal 5% der Dividende versagt bleiben114, selbst dann, wenn keine korrespondierenden Aufwendungen angefallen sind. Vor allem bei diesen Strukturen sind anderweitige Gestaltungen wie zum Beispiel die betriebswirtschaftlich nicht unbedingt sinnvolle Beteiligungskonzentration bei der obersten Einheit unerlässlich. Nicht verschwiegen werden darf allerdings, dass diese Neuregelung in einigen Fällen nicht von Nachteil sein wird – nämlich dann, wenn die in [...]

Bislang wurde die Behandlung von umqualifizierten Finanzierungsaufwendungen im Rahmen des Gewerbesteuergesetzes strikt von dem nach einkommen- oder körperschaftsteuerlichen Grundsätzen zu ermittelnden Gewerbeertrag als Ausgangsgröße zur Ermittlung der Gewerbesteuer getrennt. Diese Trennung wurde durch die Kürzungsvorschrift des § 9 Nr. 10 GewStG und der anschließenden Einbeziehung in die Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 GewStG bewirkt, die Erhöhung des Einkommens der Kapitalgesellschaft wurde für gewerbesteuerliche Zwecke somit wieder storniert. Im Ergebnis wurden die hälftigen nach § 8a KStG anfallenden umqualifizierten Fremdkapitalvergütungen von der Gewerbesteuer freigestellt. Durch die Streichung der Kürzungsvorschrift im Rahmen des „Änderungsgesetzes zum Gewerbesteuergesetz und anderer Gesetze109“ schlägt die Umqualifizierung der Zinsen in verdeckte Gewinnausschüttungen gem. § 8a KStG nun voll auf die Gewerbesteuer durch. Eine zusätzliche Berücksichtigung der umqualifizierten Zinsen als gewerbesteuererhöhende Dauerschuldzinsen ist allerdings nicht vorgesehen. Trotzdem kann es zum Beispiel bei der fiktiven Darlehenszurechnung gem. § 8a Abs. 5 KStG zu einer gewerbesteuerlichen Doppelbelastung kommen, da die Zinsen bei der Personengesellschaft gem. § 8 Nr. 1 GewStG hälftig zugerechnet werden, diese im Rahmen der außerbilanziellen Zurechnung auf Ebene der Kapitalgesellschaft durch die Streichung des § 9 Nr. 10 GewStG jedoch zusätzlich voll erfasst werden. Dazu kommt eventuell sogar noch die weitere gewerbesteuerpflichtige Berücksichtigung bei rückgriffsberechtigten Dritten110. [...]

§ 8a KStG in der Fassung von Korb II ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2003 beginnen. Dies gilt auch für abweichende Wirtschaftsjahre. Somit ist erstmals das Wirtschaftsjahr 2004 bzw. 2004/2005 bei einem abweichendem Wirtschaftsjahr betroffen106. Eine Übergangsregelung wurde vom Gesetzgeber nicht vorgesehen, was angesichts der Verabschiedung nicht einmal zwei Wochen vor Inkrafttreten der Vorschrift in der Praxis wegen der geringen Reaktionszeit nicht ganz unproblematisch sein dürfte. Eine steuerlich günstige Finanzierungsumschichtung ist dahingehend wohl schlicht unmöglich, auch hinsichtlich der Tatsache, dass der Eigenkapitalbestand zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres – hier also zum 31.12.2003 - zur Ermittlung der safe-haven-Relation maßgebend ist. Eine rückwirkende Umstellung auf ein abweichendes Wirtschaftsjahr als eine Möglichkeit des Zeitgewinns für eine Finanzierungsumschichtung ist indes nicht zulässig107, zudem ist es zweifelhaft, ob die für eine Umstellung nötige Zustimmung des Finanzamtes gem. § 7 Abs. 4 KStG aufgrund der steuervorteilerlangenden Intention erteilt werden würde108. Des weiteren wurde durch den § 34 Abs. 6a Satz 2 KStG klargestellt, dass bei einer auf der Gewährträgerhaftung einer Gebietskörperschaft oder einer anderen Einrichtung des öffentlichen Rechts beruhenden Rückgriffsmöglichkeit der § 8a Abs. 1 Satz 2 KStG nicht anzuwenden ist, wenn die Verbindlichkeiten bis zum 18.07.2001 vereinbart waren oder die Laufzeit bei Vereinbarung bis zum 18.07.2005 nicht über den 31.12.2015 hinausgeht. Diese Fristen korrespondieren mit der Abschaffung der Gewährträgerhaftung für Landesbanken und Sparkassen. [...]