Die Entwicklung des Tatbestandsmerkmals der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens beim Mantelkauf gemäß §8 Abs. 4 KStG

der Beteiligung hat sich mittelbar nichts geändert. Das letzte Kriterium schränkt die Konzernprivilegierung erheblich ein, wobei nicht ohne weiteres klar ist, welche Fälle dies in der Praxis betrifft. Auch ist fraglich, ob eine solche Ausweitung des § 8 Abs. 4 KStG auf mittelbare Anteilübertragungen vom Wortlaut gedeckt ist und wie Mischfälle, in denen Anteile mittelbar und unmittelbar wechseln, zu behandeln sind.171 Im Bereich der Unternehmensverbindungen können zunächst Verschmelzungen auf eine Verlustgesellschaft zu einer Betriebsvermögenszuführung führen. Dies ist der Fall, wenn nach der Verschmelzung die neuen Gesellschafter zu mehr als 50 % beteiligt sind. Hier wird im Regelfall wohl der Wegfall des Verlustvortrags folgen. Es wird der Normalfall sein, daß bei einer Verschmelzung eines gesunden aktiven Unternehmens mit einer Verlustgesellschaft auf die Verlustgesellschaft die Verlustgesellschaft weniger als 50% der ‚neuen‘ Gesellschaft ausmacht. Dies ist dann der Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens gleichzustellen, wodurch die wirtschaftliche Identität verloren geht. Das gleiche gilt für den Fall einer Einbringung, eines Betriebs oder Teilbetriebs,172 wodurch bspw. Joint Ventures betroffen sind. Sobald eine Gesellschaft mit Verlustvorträgen weniger als 50% an dem Gemeinschaftsunternehmen hält, gehen diese Verluste verloren. Hier ist zu kritisieren, daß der Verlust der wirtschaftlichen Identität nach § 8 Abs. 4 KStG nicht immer mit dem ‚realen‘ Verlust der wirtschaftlichen Identität einhergeht. Umgekehrt ergeben sich Fälle durch § 12 Abs. 3 S. 2 UmwStG, in denen Gestaltungsmöglichkeiten überraschend erhalten bleiben, da neben dieser Regelung der § 8 Abs. 4 KStG angewendet wird.173 So ist das Verschmelzen der Verlustgesellschaft auf die erwerbende Kapitalgesellschaft und „Aufpropfung“ mit Betriebsvermögen unschädlich, sofern kein überwiegendes Betriebsvermögen nach § 8 Abs. 4 S. 2 KStG zugeführt wird. Dies ermöglicht eine Verschmelzung der Verlustgesellschaft nach der Übernahme auf die erwerbende Gesellschaft mit anschließender Aufstockung des Teils der Verlustgesellschaft. Ursache der Unschädlichkeit ist die Tatsache, daß in diesem Fall die Folgen des Verlusts der wirtschaftlichen Identität wieder von [...]

6.2.2 Unternehmensverbindungen und konzerninterne Umstrukturierungen Ebenfalls nicht vollkommen klar geregelt ist eine mögliche Gestaltung bei verbundenen Unternehmen. Betriebsvermögenszuführungen können nicht nur von außen erfolgen, sondern auch durch eine Verschmelzung, Spaltung oder Einbringung.170 Im Schreiben des BMF vom 16.04.1999 sind diese Fälle lediglich rudimentär und nicht immer klar geregelt. Es kann hier auch dann der Verlustabzug untergehen, wenn Anteile an einer Gesellschaft mittelbar übertragen werden. Nur erfolgsneutrale Umstrukturierungen sind innerhalb verbundener Unternehmen unschädlich, wenn diese gewisse Bedingungen erfüllen. Es muß sich zunächst um verbundene Unternehmen i. S. v. § 271 Abs. 2 HGB handeln, die Buchwerte werden für steuerliche Zwecke fortgeführt und am Charakter [...]

gleichbar anzusehen ist, muß erneut der Nachweis durch Umkehrschluß zugelassen werden, daß die wirtschaftliche Identität eben nicht verloren geht.166 Es widerspricht dem Sinn der Regelung des § 8 Abs. 4 KStG, daß eine Gesellschaft für einen Zeitraum von fünf Jahren praktisch keine Kredite mehr aufnehmen darf, nur weil ein Anteilseignerwechsel stattgefunden hat. Es darf dadurch nicht zu einem Untergang der Verlustvorträge kommen. Für die Frage, ob ein Sicherungsgut nun im Anlage- oder Umlaufvermögen einzustufen ist, wurde auf die Ansetzung beim Sicherungsgeber abgestellt. Dies entspricht der Vorstellung, daß das Sicherungsgut selber bei der Gesellschaft zugeführt und angesetzt wird. Problematisch ist die Frage der Handhabung, falls kein konkretes Wirtschaftsgut zur Sicherung eingesetzt wird. Dies entspricht den Fällen von Bürgschaften und Garantien. Es bietet sich hier an, auf die Vermögensstruktur des Sicherungsgebers abzustellen.167 Dies entspricht vom Grundsatz her einem Ansatz zur Ermittlung der Vergleichsgröße I. Bei einer Beteiligung der Verlustgesellschaft an einer Personengesellschaft, die auch ihrerseits Organträgerin sein kann, ist das anteilige Aktivvermögen (Anlagevermögen) mit einzubeziehen.168 Das Folgeproblem besteht dann darin, in welcher Höhe ein solche Bürgschaft oder Garantie anzusetzen ist. Ein Ansatz sämtlichen Anlagevermögens des Sicherungsstellers zu Teilwerten würde im Normalfall weit über den besicherten Betrag hinausgehen. Aus diesem Grund ist alleine auf die Höhe des Betrags abzustellen, für den auch gehaftet wird.169 [...]