Eignung der IAS/IFRS-Rechnungslegung bezüglich ihrer Verwendung für die interne Unternehmenssteuerung

Bachelorarbeit von Claudia Hinner

Einleitung:

Auf Grundlage der seit 1. Januar 2005 geltenden EU-Verordnung Nr. 1606/2002 sind kapitalmarktorientierte Unternehmen nun verpflichtet ihre Konzernabschlüsse nach der IAS/IFRS-Rechnungslegung zu erstellen. Dies hat weit reichende Konsequenzen für deutsche Unternehmen, da die Unterschiede zwischen HGB und IFRS beträchtlich sind. Da die Einzelabschlüsse noch nach nationalen Bestimmungen aufgestellt werden müssen, bedeutet dies einen erheblichen Mehraufwand. Um Ineffizienzen durch Doppelrechnungen zu vermeiden, wird daher oft die Möglichkeit zur Verwendung der internationalen Rechnungslegung als einheitliche Datenbasis, sowohl für interne als auch externe Rechnungen, genannt. Grund zu dieser Annahme lieferten die ähnlichen Zwecke der beiden Rechnungslegungen. Im angelsächsischen Raum schon immer so praktiziert, wird diese Thematik von der deutschen Wissenschaft erst seit Beginn der 90er Jahre diskutiert und hat durch die verpflichtende Einführung der IAS/IFRS-Rechnungslegung nun wieder neue Brisanz erhalten. Jedoch war die Resonanz der Praxis – abgesehen von Versuchen einiger Großkonzerne – bislang eher verhalten.

Die Zielsetzung dieser Arbeit ist es daher zu untersuchen, inwiefern die IAS/IFRS-Rechnungslegung aufgrund ihrer Zwecksetzung und ihrer Bestandteile, mit den Anforderungen, die gemeinhin an die Unternehmenssteuerung gestellt werden, übereinstimmt. Daher soll im Rahmen dieser Arbeit, ausgehend von einer möglichen Annäherung der beiden Rechensysteme, Erkenntnisse zur Eignung oder Nichteignung der IAS/IFRS für die Unternehmenssteuerung gewonnen werden.

Hierbei ist darauf hinzuweisen, dass keine Untersuchung für den entgegen gesetzten Fall, also der Verwendung von internen Zahlen für die externe Berichterstattung, den so genannten Management Approach, erfolgt.

Im folgenden Abschnitt werden daher zuerst die Begriffe internes Rechnungswesen und IAS/IFRS-Rechnungslegung erläutert, sowie Unterschiede zwischen den Adressaten, dem grundlegenden Zweck der Systeme und den Bestandteilen aufgezeigt. Die Steuerungsfunktion des internen Rechnungswesens wird dabei herausgegriffen. Auf die Vor- und Nachteile einer Konvergenz wird aus dem Grund eingegangen, da bei einem Nachweis der Eignung der IAS/IFRS für die interne Unternehmenssteuerung, „ein praktischer Beitrag zur Konvergenz von internem und externem Rechnungswesen geleistet“ wäre.

In Abschnitt 3 wird der Konvergenzbereich ermittelt, der – unter dem Gesichtspunkt der Verwendung für die interne Steuerung – am sinnvollsten ist. Darauf aufbauend werden dann Anforderungen, die an die interne Steuerung gestellt werden, näher erläutert. In Abschnitt 3.3 wird analysiert inwiefern sich von den Rechnungslegungsgrundsätzen der IAS/IFRS, den Adressaten, der Zwecksetzung und den Bestandteilen auf eine grundsätzliche Eignung für die Unternehmenssteuerung schließen lässt.

Nachdem die IAS/IFRS unter rein theoretischen Gesichtspunkten beurteilt wurden, wird in Abschnitt 4 die Praxissicht beleuchtet. Dazu wurden vier deutsche Konzernunternehmen herausgegriffen, die sich alle auf unterschiedlichem Weg um Konvergenz bemüht haben. In diesem Abschnitt werden daher ihre Erfahrungen mit der neuen Rechnungslegung erläutert und eine Aussage bezüglich Eignung oder Nichteignung für die interne Steuerung getroffen.

Abschließend werden die grundlegenden Ergebnisse der Analyse zusammengefasst und ein eventueller Handlungsbedarf aufgezeigt.

Inhaltsverzeichnis:

Textprobe:

Kapitel 3.3.2, Eignung der Adressaten:

‚Die Wissenswünsche des Empfängerkreises bestimmen den Rechnungszweck und dieser wiederum die abzubildenden Zielgrößen einschließlich der zugehörigen Abbildungsvorschriften’. Daher soll nun die Eignung eines auf Grundlage der IAS/IFRS gestalteten Rechnungswesens als Steuerungsinstrument durch eine Analyse der Adressaten fortgeführt werden. Da der Empfängerkreis sehr breit gefächert ist, sollen ‚mit Hilfe der finanziellen Rechnungslegung (...) zumindest diejenigen Informationsbedürfnisse befriedigt werden, welche allen Adressaten gemeinsam sind.’ Bei der Information der externen Adressaten muss besonders auf Nachprüfbarkeit, Willkürfreiheit und Standardisierung Wert gelegt werden.

Ein weiterer wesentlicher Adressat der externen Rechnungslegung ist die Unternehmensleitung, welche das externe Rechnungswesen zur Selbstinformation nutzt. Klein sagt hier, dass die IAS/IFRS zwar In erster Linie investororientiert sind, sich jedoch durch die ansatzweise Anwendung des Management Approach ‚eine implizite Orientierung an den Informationswünschen der Unternehmensleitung’ erkennen lässt. Auf den Management Approach soll hier jedoch nicht näher eingegangen werden und auf Fachliteratur verwiesen werden.

Abschließend kann bei einem Vergleich der Adressaten der internen Unternehmensrechnung mit den Adressaten der IAS/IFRS-Rechnungslegung festgestellt werden, dass die IAS/IFRS in erster Linie auf die Investoren als Adressaten abzielen und die Information der Unternehmensleitung nachrangig ist, jedoch durch Anwendung des Management Approach dies wieder kompensiert wird.

Kapitel 3.3.3, Eignung der Ziel und Zwecksetzung: Durch die Zielsetzung der decision usefulness wird die entscheidungsorientierte Perspektive der IAS/IFRS deutlich. Es stellt sich nun die Frage, in welcher Hinsicht diese mit der Intention der Unternehmenssteuerung übereinstimmt. Die Steuerung des Unternehmens erfolgt auf Grundlage von entscheidungsunterstützenden Informationen, die im Rahmen der Steuerungsfunktion bereitgestellt werden. Aus dem in Abschnitt 3.1 dargestellten sinnvollen Konvergenzbereich wurde eine Zweckidentität zwischen Konzernabschluss und Unternehmenssteuerung abgeleitet, da beiden die Informationsbereitstellung zu Grunde liegt. Der Konzernabschluss wird aus Einzelabschlüssen erstellt und diese Einzelabschlüsse haben neben der reinen Information Dritter auch noch weitere Anforderungen zu erfüllen. Hier zu nennen sind beispielsweise Gläubigerschutz, leistungsgerechte Besteuerung und Ausschüttungsbemessung, wodurch die reine Informationsfunktion durch eine Übernahme von steuerlich beeinflussten Werten verzerrt wird. Klein sagt hierzu, dass die Vermischung unterschiedlicher Zielsetzungen bereits im Abbildungsprozess, die Dominanz der rechtlich geprägten Ausschüttungs- und Steuerbemessungsfunktion und der daraus resultierende niedrigere Stellenwert der reinen Informationsfunktion (…) die Eignung des nach deutschen Normen aufgebauten (Konzern-)Rechnungswesens zur Steuerung vermindern. Dagegen ist die Zwecksetzung der IAS/IFRS durch ihre Entscheidungsorientierung eher auf die praktische betriebliche Anwendung ausgerichtet. Beispielsweise geht der risk and reward approach der IFRS-Rechnungslegung bei der Unterteilung in Chancen und Risiken ähnlich vor wie die interne Unternehmenssteuerung bei der Einschätzung von Handlungsalternativen. Dies unterstreicht die Eignung der IAS/IFRS-Rechnungslegung als Basis für die Unternehmenssteuerung.

Kapitel 3.3.4, Eignung der IAS/IFRS-Bestandteile zur Datenverwendung für die Unternehmenssteuerung: Die IAS/IFRS-Rechnungslegung bezeichnet als elementare Messgrößen den Cash-Flow, Erträge (income) und Aufwendungen (expenses), Vermögenswerte (assets), Verbindlichkeiten (liabilities) und Eigenkapital (equity). Die elementaren Messgrößen werden in den Bestandteilen eines IAS/IFRS-Abschlusses, den so genannten quantitativen Messinstrumenten, wiedergegeben. Dazu zählen Bilanz (balance sheet), Gewinn- und Verlustrechnung (income statement), Eigenkapitalspiegel (statement of changes in equity), Kapitalflußrechnung (cash flow statement), Segmentberichterstattung und Zwischenberichterstattung.

Für die Steuerung werden konkrete Ziele benötigt. Diese sind jedoch rein aus den Jahresabschlussbestandteilen nicht ersichtlich; lediglich die Ziele für das gesamte Unternehmen wie beispielsweise Wachstum oder Fortbestand können ersehen werden.

Bisher wurde dem externen Rechnungswesen eher eine Nicht-Eignung bezüglich der Abbildung strategischer Sachverhalte durch seine Orientierung an finanziellen, operativen und eher vergangenheitsorientierten Informationen bescheinigt. Dadurch dass die IAS/IFRS eher zukunftsbezogen sind, können nun auch strategische Entscheidungen (z. B. Verkauf einzelner Unternehmensbereiche) getroffen werden. Informationen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage können daher aus Bilanz, GuV, Eigenkapitalspiegel und Kapitalflussrechnung entnommen werden.

Qualitative Informationen – beispielsweise zu Hinweisen auf gesetzliche Vorgaben – liefern Anhang und Managementbericht.

Ein weiteres Beispiel für strategische Entscheidungen ist das Unternehmenswachstum, welches das primäre Ziel eines jeden Unternehmens ist. Durch die Angabe des geplanten Zielverschuldungsgrades im Managementbericht sowie der Art der Produkte und Dienstleistungen des jeweiligen Segments werden Entscheidungen über die grundsätzliche Kapitalstruktur oder die Diversifizierung bestimmter Kunden-/ Produktgruppen sowie Entscheidungen über die Intensivierung von Kundenbeziehungen oder die Erweiterung beziehungsweise Einstellung von Produkten beziehungsweise Dienstleistungen unterstützt.

Dadurch dass strategische Entscheidungen längerfristig ausgerichtet sind, ist beispielsweise die Zwischenberichterstattung durch ihren kurzen Betrachtungszeitraum eher ungeeignet für die strategische Unternehmenssteuerung.

Die Verhaltenssteuerung zielt dagegen darauf ab, die Ziele des Unternehmens mit den Zielen der Unternehmensführung zu vereinen. Die Bestandteile der IFRS sollen nun überprüft werden, inwiefern sie die in Abschnitt 3.2 festgelegten Anforderungen an die Unternehmenssteuerung erfüllen.

Die Entlohnung und Beurteilung der oberen Managementebenen erfolgt nach den Daten aus der externen Rechnungslegung, dazu müssen die Informationen relevant sein. Durch die Zwischenberichterstattung sind die Daten auch zeitnah verfügbar. Daraus kann geschlossen werden, dass die Analysefähigkeit durch die Bestandteile erfüllt ist. Durch die Einschränkung der bilanzierungsfähigen Vermögens- und Schuldpositionen auf ausschließlich vertrauenswürdige und gesicherte Werte, wird die Messgenauigkeit erhöht und damit die Vergleichbarkeit gefördert.

Durch die zuverlässige Bewertbarkeit aus Sicht der Unternehmenssteuerung und durch den geforderten Vergangenheitsbezug (past events) werden Manipulationsmöglichkeiten der Unternehmensführung eingeschränkt, wodurch die Objektivität gewährleistet ist. Da die Entlohnung der Unternehmensführung aufgrund der Jahresabschlussdaten erfolgt, bedeutet dies, dass die Kongruenz zwischen den Zielen der Unternehmensführung und des Unternehmens selbst gegeben ist und somit auch die Anreizverträglichkeit bestätigt wird.

Des Weiteren sind die Bestandteile der IAS/IFRS-Rechnungslegung weltweit gleich definiert, wodurch die Verständlichkeit gewährleistet ist.

Die Bestandteile des Jahresabschlusses sind verpflichtend aufzustellen, wodurch also keine zusätzlichen Aufwendungen für die Unternehmenssteuerung entstehen. Das Kriterium der Wirtschaftlichkeit ist also auch erfüllt. Abschließend kann also gesagt werden, dass die Bestandteile der IAS/IFRS-Rechnungslegung durchweg für den Einsatz in der Unternehmenssteuerung geeignet sind.