Abgeltungsteuer

Diplomarbeit von Bastian Borndörfer

Problemstellung:

Im Hinblick auf die Steuerbelastung unterliegen Kapitalgesellschaften in Deutschland der höchsten nominalen und effektiven Steuerbelastung in Europa. Um die Standortattraktivität Deutschlands wieder zu steigern und international wettbewerbsfähiger zu sein vereinbarten CDU/CSU und SPD am 11.11.2005 eine grundlegende Reform der Unternehmensbesteuerung. Nachdem die Unternehmensteuerreform 2008 am 24.05.2007 durch den Bundestag verabschiedet wurde, gab der Bundesrat am 06.07.2007 seine Zustimmung. Weitestgehend traten die Änderungen der am 17.08.2007 veröffentlichten UntStRef 2008 bereits zu Beginn des letzten Jahres in Kraft.

Die ebenfalls i.R.d. UntStRef 2008 beschlossene Einführung einer Abgeltungsteuer auf Einkünfte aus Kapitalvermögen erfolgte jedoch erst mit Wirkung zum 01.01.2009. Damit folgt Deutschland der Mehrzahl der europäischen Staaten, die bereits schon länger eine abgeltende Kapitalertragsteuer eingeführt haben.

Durch die Einführung der Abgeltungsteuer kommt es zur massiven Neugestaltung der Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen. Seit 01.01.2009 ist jeder Ertrag, der aus einer Kapitalanlage entsteht, steuerbar. Somit sollen nicht nur alle laufenden Kapitalerträge, sondern auch sämtliche Wertzuwächse bei Kapitalanlagen, unabhängig von einer Haltedauer, dem neuen pauschalen Steuersatz i.H.v. 25 Prozent unterworfen werden. Grundsätzlich soll der Steuerabzug bereits an der Quelle erfolgen und somit abgegolten sein, d.h. eine Veranlagung der Kapitalerträge entfällt. Weiter kommt es zu einer Bruttobesteuerung, da tatsächliche Werbungskosten nicht mehr berücksichtigt werden können.

Mit der Einführung der Abgeltungsteuer ist eine Schedule für Kapitaleinkünfte entstanden, d.h. neben den Gewinneinkunftsarten und den Überschusseinkunftsarten wurde faktisch eine weitere Einkunftsart kreiert. Durch die Ausgliederung der Einkünfte aus Kapitalvermögen kommt es zum Einstieg in die duale Einkommensteuer. Hierbei sei erwähnt, dass eine Abgeltungsteuer keine eigene Steuerart ist, sondern eine Technik der Besteuerung und der Steuererhebung darstellt. Es handelt sich vielmehr um eine Steuer mit abgeltender Wirkung, um eine sog. Schedulenbesteuerung.

Neben dem allgemeinen Ziel der UntStRef 2008, nämlich der Sicherung der Wettbewerbsfähigkeit und Attraktivität des deutschen Kapitalmarktes, verspricht sich der Gesetzgeber folgende Ziele von der Einführung der Abgeltungsteuer:

Vereinfachung des Steuersystems: pauschale Besteuerung der Kapitaleinkünfte mit einem einheitlichen Steuersatz i.H.v. 25 Prozent Verhinderung des Abzugs von Kapital ins Ausland: Durch die Einführung der Abgeltungsteuer in Deutschland, wurde die Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen an die internationalen Gegebenheiten angepasst Anonymität der Anleger: Sofern die Besteuerung durch den Kapitalertragsteuerabzug abschließend erfolgt, müssen die Kapitalerträge diesbezüglich nicht mehr i.R.d. Einkommensteuererklärung angegeben werden.

Abbau von Bürokratie: Die neuen Informationspflichten sind auf das notwendige Maß begrenzt und viele von ihnen beinhalten zudem steuerlich begünstigende Wahlrechte Da es zu diesem Zeitpunkt kaum Erfahrungswerte die Abgeltungsteuer betreffend gibt, bleibt abzuwarten, ob und in wie weit die oben genannten Zielsetzungen der Bundesregierung verwirklicht werden können. Fakt ist, dass bereits mit den Jahressteuergesetzen 2008 und 2009 einige Zweifelsfragen der Abgeltungsteuer beseitigt werden mussten.

Gang der Untersuchung:

Ziel dieser Diplomarbeit ist es zum einen den Anwendungsbereich der neuen Abgeltungsteuer zu beschreiben. Es soll dargestellt werden, welche Kapitaleinkünfte von der Abgeltungsteuer erfasst werden, und wo Ausnahmeregelungen bestehen. Zum anderen sollen die massiven Änderungen des Besteuerungssystems von Kapitalerträgen erörtert werden, die mit der Einführung der Abgeltungsteuer einhergehen.

Wie bereits erwähnt sollen grundsätzlich alle Kapitalerträge im Privatbereich durch die Abgeltungsteuer mit 25 Prozent erfassen werden. Hierzu wurden die Besteuerungstatbestände angepasst. Die Vorliegende Diplomarbeit befasst sich zunächst in Kapitel 2 mit der Erweiterung des Anwendungsbereichs der Abgeltungsteuer. Neben den Änderungen bzw. Erweiterungen bei den laufenden Kapitalerträgen werden auch sämtliche Veräußerungs- und Einlösungstatbestände im Zusammenhang mit privaten Kapitalanlagen analysiert. Hierbei wird ebenfalls auf Änderungen eingegangen, die im Nachhinein mit den Jahressteuergesetzen 2008 und 2009 in Kraft getreten sind.

Kapitel 3 befasst sich schließlich mit den gravierenden Änderungen des Besteuerungssystems von Einkünften aus Kapitalvermögen. Unter anderen werden in diesem Kapitel das Werbungskostenabzugsverbot, der neue Sparer-Pauschbetrag, die Verlustverrechnungsbeschränkungen oder auch die besonderen Veranlagungswahlrechte beleuchtet. Des Weiteren wird in diesem Kapitel auf die Änderungen bei der Berücksichtigung der Kirchensteuer eingegangen. Ebenfalls werden die nötigen gesetzlichen Änderungen an den Regelungen zum Kapitalertragsteuerabzug dargestellt.

Zum Abschluss wird in Kapitel 4 der vorliegenden Arbeit analysiert, in wie weit die Einführung der Abgeltungsteuer tatsächlich eine Vereinfachung der Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen bedeutet. Dazu werden die Änderungen am Besteuerungssystem kritisch betrachtet. Außerdem werden in diesem Kapitel mögliche verfassungswidrige Konstellationen ausgewertet.

Themenabgrenzung:

Die Einführung der Abgeltungsteuer im Rahmen der Unternehmensteuerreform zum 01.01.2009 hat weitreichende Konsequenzen für private Kapitalanleger, Banken und den Fiskus. Die vorliegende Diplomarbeit beleuchtet nicht den Themenkomplex der Abgeltungsteuer in seiner Gesamtheit.

Nachdem die Abgeltungsteuer grundsätzlich bereits an der Quelle zum Abzug gebracht werden soll, mussten die technischen Vorraussetzungen für den Steuerabzug bei den auszahlenden Stellen (z.B. Banken) im Vorfeld geschaffen werden. Diese Problematik wird in dieser Arbeit nicht abgehandelt.

Die vorliegende Diplomarbeit bietet keine Bewertung der einzelnen Anlagearten unter Wirkung der Abgeltungsteuer, d.h. auf Gewinner und Verlierer unter den Anlagearten wird nicht eingegangen. Ebenso befasst sich die vorliegende Diplomarbeit nicht mit Anlagestrategien bzw. Gestaltungsempfehlungen zu den einzelnen Anlagearten, da diese Thematik genügend Stoff für eine eigenständige Arbeit bieten würde.

Weiter werden mögliche abgeltungsteuerfreundliche Anlagekreationen der Investmentgesellschaften in dieser Arbeit ebenfalls nicht beleuchtet.

Die Besteuerung der Erträge aus Investmentfonds richtet sich nach dem Investmentsteuergesetz. Auch hier wurden aufgrund der Abgeltungsteuer-Einführung Anpassungen vorgenommen. Die Vorschriften des InvStG sind jedoch vorrangig (lex specialis) vor den Vorschriften des EStG anzuwenden. Nachdem sich die Arbeit ausschließlich mit den Änderungen am Einkommensteuergesetz beschäftigt, unterbleibt eine Analyse der Investmentfonds.

Außerdem werden die die Auswirkungen der Abgeltungsteuer auf das Kontenabrufverfahren und auf die Zinsinformationsverordnung nicht behandelt.

Die Darstellung einer etwaigen Doppelbelastung von Einkommensteuer und Erbschaftssteuer i.R.d. Abgeltungsteuer unterbleibt ebenfalls.

Darüber hinaus werden Kapitalmaßnahmen von Aktiengesellschaften nicht erörtert da sich die Abgeltungsteuer grundsätzlich nur auf private Kapitalerträge bezieht.

Inhaltsverzeichnis:

	Abkürzungsverzeichnis	IV
1.	Einleitung	1
1.1	Problemstellung	1
1.2	Ablauf der Untersuchung	2
1.3	Themenabgrenzung	3
2.	Anwendungsbereiche der Abgeltungsteuer	5
2.1	Persönlicher Anwendungsbereich - Einkünftezurechnung	5
2.2	Sachlicher Anwendungsbereich	6
2.2.1	Laufende Erträge § 20 Abs. 1 EStG	7
2.2.1.1	Ausweitung der laufenden Erträge	8
2.2.1.2	Lebensversicherungsleistungen	9
2.2.1.3	Sonstige Kapitalforderungen	10
2.2.1.4	Stillhalter- und Glattstellungsprämien	12
2.2.2	Besteuerung von Veräußerungsgewinnen § 20 Abs. 2 EStG	14
2.2.2.1	Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, Genussrechten und ähnlichen Beteiligungs- und Anwartschaftswerten	14
2.2.2.2	Veräußerung von Dividendenscheinen, Zinsscheinen und Zinsforderungen	15
2.2.2.3	Einnahmen aus Termingeschäften	15
2.2.2.4	Veräußerung stiller Beteiligungen
oder Abtretung von partiarischen Darlehen	16
2.2.2.5	Übertragung von Hypotheken, Grundschulden und Rentenschulden	17
2.2.2.6	Veräußerung von Lebensversicherungsansprüchen	17
2.2.2.6.1	Unterscheidung zwischen Neu- und Altverträgen	18
2.2.2.6.2	Pflichten der Versicherungsgesellschaft	18
2.2.2.7	Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen	19
2.2.2.8	Übertragung oder Aufgabe einer Mitgliedschaft	20
2.2.2.9	Der Veräußerung gleichgestellte Übertragungen	21
2.2.2.10	Veräußerungsvorgänge bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften	21
2.2.2.11	Ermittlung des Gewinns bei Veräußerungstatbeständen des § 20 Abs. 2 EStG	22
2.2.3	Besondere Entgelte und Vorteile	24
2.3	Ausnahmen von der Abgeltungsteuer	25
2.3.1	Ausnahmen aufgrund des Subsidiaritätsprinzips	25
2.3.2	Ausnahmetatbestände des § 32d Abs. 2 EStG	26
2.3.2.1	Kapitalüberlassung	26
2.3.2.1.1	Nahestehende Personen	27
2.3.2.1.2	Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft	28
2.3.2.1.3	Back-to-back-Finanzierung	28
2.3.2.2	Leistungen aus Lebensversicherungen	30
2.3.2.3	unternehmerische Beteiligungen	31
2.4	Zeitliche Anwendungsvorschriften für die Abgeltungsteuer	31
2.4.1	Grundsätzliches	31
2.4.2	Laufende Kapitalerträge gem. § 20 Abs. 1 EStG	32
2.4.3	Veräußerungsgewinne gem. § 20 Abs. 2 EStG	33
2.4.4	Grandfathering-Regelung § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG	35
2.4.5	Sonderregelung für Vollrisikozertifikate § 52a Abs. 10 Satz 8 EStG	35
2.5	gesonderter Steuertarif	36
3.	Änderungen am Steuersystem durch die Abgeltungsteuer	38
3.1	Kapitalertragssteuereinzug	38
3.1.1	Steuertarif	39
3.1.2	Kapitalertragsteuerpflichtige Einnahmen	39
3.1.2.1	Änderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008	41
3.1.2.1.1	Kapitalerträge aus Lebensversicherungen	41
3.1.2.1.2	ausländische Kapitalerträge	42
3.1.2.1.3	Wegfall der Bagatellgrenze	43
3.1.3	Abstandnahme vom Steuerabzug	43
3.1.3.1	Freistellungsauftrag	44
3.1.3.2	Nichtveranlagungsbescheinigung	45
3.2	Kirchensteuer	46
3.2.1	Kirchensteuer beim Abzugsverfahren	46
3.2.2	Kirchensteuer im Veranlagungsverfahren	48
3.2.3	Kirchensteuer bei mehreren beteiligten Gläubigern	49
3.2.4	Kirchendatenbank	49
3.3	Veranlagungsvarianten	50
3.3.1	Pflichtveranlagung zum individuellen Steuersatz	51
3.3.2	Wahlveranlagung zum individuellen Steuersatz (Günstigerprüfung)	52
3.3.3	Pflichtveranlagung zum Abgeltungsteuersatz	53
3.3.4	Wahlveranlagung zum Abgeltungsteuersatz	54
3.4	Werbungskostenabzug	55
3.4.1	Sparer-Pauschbetrag § 20 Abs. 9 EStG	55
3.4.2	Werbungskostenabzugsverbot	56
3.4.3	Abzug der tatsächlichen Werbungskosten	57
3.5	Wegfall der Spekulationsfrist	57
3.6	Abschaffung des Halbeinkünfteverfahren	58
3.7	Einführung des Teileinkünfteverfahrens	59
3.8	Verlustverrechnung	60
3.8.1	Aktienverluste	61
3.8.2	Verrechnung von Altverlusten	62
3.8.3	Altverluste aus Stillhaltergeschäften	62
3.8.4	Verlustverrechnungstopf	63
3.9	Wegfall der Jahresbescheinigung	65
4.	Zusammenfassung	66
	Literaturverzeichnis	VII

Textprobe:

Kapitel 3.4, Werbungskostenabzug:

Aufwendungen, die zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen dienen, werden als Werbungskosten bezeichnet und dürfen bei der jeweiligen Einkunftsart abgezogen werden, der sie zuzuordnen sind § 9 Abs. 1 EStG. Dies war zumindest bislang der Fall.

Durch Einführung der Abgeltungsteuer ist der Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nur noch beschränkt möglich. Seit Jahresbeginn darf der Steuerpflichtige seine zu versteuernden Kapitaleinkünfte lediglich um einen Sparer-Pauschbetrag (§ 20 Abs. 9 EStG) mindern. Ein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist demnach nicht mehr möglich.

3.4.1, Sparer-Pauschbetrag § 20 Abs. 9 EstG:

Der bislang gültige Sparer-Freibetrag in Höhe von 750 EUR (§ 20 Abs. 4 EStG a.F.) und der Werbungskostenpauschbetrag von 51 EUR (§ 9 a Nr. 2 EStG a.F.) wurden gestrichen, bzw. zusammengefasst und mit neuem Namen im Gesetz fixiert.

Seit 1 Januar 2009 ist von den Einkünften aus Kapitalvermögen der sog. Sparer-Pauschbetrag abzuziehen. Dieser ist in § 20 Abs. 9 EStG geregelt und beträgt 801 EUR, bzw. 1602 EUR bei Ehegatten, die zusammen veranlagt sind.

Die Regelungen bezüglich der Ehegattenveranlagung bleiben in ihrem Wortlaut unverändert, werden jedoch jetzt im neuen § 20 Abs. 9 Satz 2 und 3 EStG erläutert.

Bei Zusammenveranlagten ist der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag grundsätzlich bei jedem Ehepartner je zur Hälfte abzuziehen. Nur wenn die Kapitalerträge eines Partners niedriger als 801 EUR sind, so ist der anteilige Sparer-Pauschbetrag insoweit als er die Kapitalerträge des Ehegatten übersteigt, bei dem anderen Ehegatten abzuziehen.

3.4.2, Werbungskostenabzugsverbot:

Die §§ 9 und 9a EStG a.F., die den Abzug der den Pauschbetrag übersteigenden tatsächlichen Werbungskosten ermöglichten, finden seit Einführung der Abgeltungsteuer bei den Einkünften aus Kapitalvermögen keine Anwendung mehr. Die §§ 9 und 9a EStG a.F. wurden durch den § 20 Abs. 9 EStG ersetzt. Dieser besagt, dass der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ausgeschlossen ist.

Ein Fundamentalprinzip besagt jedoch, dass das Einkommen nach dem Leistungsfähigkeitsprinzip zu besteuern ist (Art. 3 GG). Durch das Abzugsverbot der tatsächlichen Werbungskosten wird genau dieser Grundsatz verletzt, was zu verfassungsmäßigen Bedenken führt.

Eine zumindest teilweise Lösung dieser Problematik hat der Gesetzgeber i.R.d. JStG 2008 geschaffen.

Durch Änderungen im § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG wird dem Kapitalanleger ein Wahlrecht eingeräumt, nach dem er seine Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft aus dem Anwendungsbereich der Abgeltungsteuer herausnehmen kann, wenn er unmittelbar oder mittelbar zu mind. 25 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder zu mind. 1 Prozent beteiligt und für diese Gesellschaft beruflich tätig ist.

Macht der Anleger von diesem Wahlrecht Gebrauch, hat dies zur Folge, dass die Beteiligungserträge der Regelbesteuerung und somit dem neuen Teileinkünfteverfahren gem. § 3 Nr. 40 EStG zu unterwerfen sind. Besonders positiv wirkt sich dieser Umstand bei Finanzierungskosten aus, da in solchen Fällen die tatsächlichen Werbungskosten zum Abzug gebracht werden können. Außerdem kommt hier die Verlustverrechnungsbeschränkung nach § 20 Abs. 6 EStG ebenso nicht zur Anwendung.

3.4.2, Abzug der tatsächlichen Werbungskosten:

Bei Kapitaleinkünfte i.S.d. § 32d Abs. 2 EStG, auf die das System der Abgeltungsteuer nicht angewandt werden kann, trifft auch die Beschränkung des Werbungskostenabzugs gem. § 20 Abs. 9 EStG nicht zu. Im Einzelnen handelt es sich hierbei um Darlehensverhältnisse zwischen nahe stehenden Personen, zwischen Anteilseignern und Kapitalgesellschaften mit Beteiligungshöhe von mind. 10 Prozent, Back-to-back-Finanzierungen und Einkünfte aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit Beteiligungshöhe von mind. 25 Prozent oder mind. 1 Prozent und berufliche Tätigkeit für die Kapitalgesellschaft.