Outboundinvestitionen in Indien

Diplomarbeit von Chirag Bansal

Einleitung:

8,8 Prozent durchschnittliches Wirtschaftswachstum! Während in den USA von Rezession die Rede ist, das deutsche Bruttoinlandsprodukt in 2008 nur dank eines starken ersten Quartals noch um 1,7 Prozent wuchs – Tendenz fallend –, expandiert die indische Volkswirtschaft seit fünf Jahren ungebrochen. Im abgelaufenen Haushaltsjahr wuchs im weltweiten Vergleich nur China stärker. Imposant ist auch die Zunahme an ausländischen Direktinvestitionen. Im Vergleich zum Vorjahr verzeichneten sie einen Anstieg um 54 Prozent. Von den knapp 30 Mrd. US-Dollar, die 2007/2008 in die indische Wirtschaft flossen, kamen rund 293 Mio. USD aus Deutschland. Das Motiv der Investoren ist einfach: am rasanten Wirtschaftswachstum Indiens mit einem Markt von über 1.000.000.000 Menschen teilhaben. Die Präsenz vor Ort ist in diesem Zusammenhang ein wichtiger Faktor. Realisieren lässt sich dies entweder durch Gründung einer Tochtergesellschaft oder einer Betriebstätte. Für die Wahl zwischen diesen beiden Formen von Outboundinvestitionen sind vor allem steuerliche Aspekte von Bedeutung.

Insofern besteht das übergeordnete Erkenntnisinteresse dieser Arbeit darin, Gemeinsamkeiten und Unterschiede in der steuerlichen Behandlung von Tochtergesellschaften auf der einen und Betriebstätten auf der anderen Seite herauszuarbeiten. Darüber hinaus werden die Grundprinzipien der Vermögenssteuer und Einkommenssteuer in Indien, sowie deren Konsequenzen für eine indische Tochtergesellschaft bzw. Betriebstätte, dargestellt. Auch deren Auswirkungen auf der Gesellschaftsebene einer deutschen Kapitalgesellschaft werden betrachtet. Des Weiteren soll auch die Frage nach den gesellschaftsrechtlichen Aspekten kurz beleuchtet werden.

Eine Besonderheit des indischen Steuerrechts besteht darin, dass der Großteil der Regelungen, die für Tochtergesellschaften bindend sind, auch eins zu eins auf Betriebstätten zu übertragen sind. Um dies zu vertiefen, beschäftigt sich Kapitel 2 sowohl mit den Vorschriften, die beide Gesellschaftsformen gleichermaßen betreffen, als auch den für die Tochtergesellschaft spezifischen Sonderfällen. Zur besseren Abgrenzung wird auf die Regelungen, die lediglich auf inländische Gesellschaften Anwendung finden, hingewiesen. Die Darstellung der wenigen, nur für die Betriebstätte geltenden Abweichungen wird dagegen in Kapitel 3 vorgenommen.

Somit werden in Abschnitt 2.1 zunächst die Tochtergesellschaft in Form einer Kapitalgesellschaft vorgestellt und - zum besseren Verständnis - die allgemeinen Grundsätze des Steuersystems kurz erläutert. Wie die Tochtergesellschaft nach indischem Recht definiert ist, wird in Abschnitt 2.2 aufgezeigt. Darauf aufbauend werden die direkten Steuern behandelt, wobei sich diese Arbeit auf die Vermögen- und Einkommensteuer beschränkt. Die Vermögensteuer wird in Abschnitt 2.3 dargestellt. Die Einkommensteuer, die sich nach indischem Steuerrecht in vier Teile untergliedert, bildet den Inhalt von Abschnitt 2.4. Zusätzlich werden die Steuersätze der verschiedenen Einkunftsarten - Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Veräußerungsgewinne oder Einkünfte aus sonstigen Quellen - sowie die effektive Steuerbelastung betrachtet. Die Ermittlung der verschiedenen Einkunftsarten wird inklusive ihrer jeweiligen Besonderheiten in den Abschnitten 2.5 bis 2.8 erläutert. In Abschnitt 2.9 wird dann die Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens und des Nettoeinkommens anhand eines Rechenbeispiels veranschaulicht. Der nachfolgende Abschnitt befasst sich mit den steuerlichen Folgen aus dem Gewinntransfer einer indischen Tochtergesellschaft an eine deutsche Muttergesellschaft. Den Abschluss von Kapitel 2 bilden ein kurzer Exkurs bezüglich gewisser gesellschaftsrechtlicher Aspekte und ein erstes Zwischenfazit.

Ein erster Abschnitt zu den Besonderheiten in der steuerlichen Behandlung von Betriebstätten leitet dann Kapitel 3 ein. Warum diese nach indischem Recht nicht definiert sind, kommt darin ebenfalls ausführlich zur Sprache. Im Anschluss daran, in Abschnitt 3.2 wird auf die Gewinnermittlung nach dem Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland- Indien eingegangen. Im nächsten Abschnitt wird der Bezug zur Einkommensteuer, den unterschiedlichen Steuersätzen der Einkunftsarten und der damit verbundenen effektiven Steuerbelastung hergestellt. Die Abschnitte 3.4 bis 3.6 wiederum haben die Besonderheiten bei der Gewinnermittlung innerhalb der verschiedenen Einkunftsarten sowie bei der Bestimmung des Gesamtgewinns zum Thema. Abschnitt 3.7 befasst sich mit den steuerlichen Folgen, die sich für das deutsches Stammhaus einer indischen Betriebstätte ergeben, wenn erstere Gewinne zu verbuchen hat. Den Abschluss von Kapitel 3 bilden erneut ein Exkurs auf die gesellschaftsrechtlichen Aspekte und ein weiteres Zwischenfazit.

Im vierten Kapitel findet eine Gegenüberstellung der verschiedenen steuerrechtlichen Unterschiede von Tochtergesellschaften bzw. Betriebstätten anhand der Merkmale Gewinn, effektive Steuersätze und Gesamtsteuerbelastung bei den verschiedenen Einkunftsarten und Einkommensteuern statt. Dieser Vergleich erfolgt auf Basis der in Kapitel 2 und 3 ermittelten Grundlagen.

Im fünften und letzten Abschnitt werden die gewonnenen Erkenntnisse einer abschließenden Bewertung unterzogen.

Inhaltsverzeichnis:

Textprobe:

Kapitel 2.9, Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens und des Nettoeinkommens:

Laut Sec. 2 (45) ITA erfolgt die Ermittlung des Gesamtgewinns eines Steuerpflichtigen auf Basis seiner Ansässigkeit. Um den Nettogewinn einer Tochtergesellschaft ermitteln zu können, muss zunächst einmal der steuerpflichtige Gewinn für eine ansässige Gesellschaft berechnet werden. Dabei muss berücksichtigt werden, dass Sonderausgaben vom Bruttogewinn abgezogen werden dürfen. So steht es Unternehmen beispielsweise frei, nach Sec. 80 GGA ITA Spenden an wissenschaftliche Institute als Sonderausgaben abzuziehen. Dies kann in einfachem Berechnungsschema im Rahmen von Tabelle 6: „Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens und des Nettoeinkommens“ (siehe Anhang) dargestellt werden. Das steuerpflichtige Einkommen wird in vier Schritten berechnet. So werden zuerst die Einkünfte in den einzelnen Einkunftsarten getrennt und analog wie in Kapitel 2.3 bis 2.5 berechnet. Dementsprechend ist bei den Einkünften aus Gewerbetrieb der Handelsbilanzgewinn, um die handelsrechtlichen Abschreibungen und die nichtabzugsfähigen Aufwendungen zu erhöhen und um die steuerbefreiten Einkünfte, steuerrechtlichen Abschreibungen und die abzugsfähigen Ausgaben zu mindern. Bei der Einkunftsart Veräußerungsgewinne, werden die kurzfristigen und langfristigen Veräußerungsgewinne gesondert ermittelt, um die besonderen Vorschriften für die Berechnung der langfristigen Veräußerungsgewinne berücksichtigen zu können. Im nächsten Schritt werden die einzelnen Ergebnisse der Einkunftsarten aufaddiert. Dem folgt der dritte Schritt, indem der Verlustausgleich für die einzelnen Einkunftsarten stattfindet. Er wird in der Reihenfolge horizontaler, dann vertikaler Verlustausgleich und zuletzt der Verlustausgleich mit vorgetragenen Verlusten aus der Vorperiode vorgenommen. Hierbei erhält man das Bruttoeinkommen einer steuerpflichtigen Körperschaft. Im letzten Schritt zieht man von diesem die Sonderausgaben ab, um den steuerpflichtigen Gewinn einer Tochtergesellschaft zu erhalten.

Um den Nettogewinn zu erhalten, muss der steuerpflichtige Gewinn um die anfallenden Steuern gemindert werden. Dabei werden die langfristigen Veräußerungsgewinne von den steuerpflichtigen Gewinnen abgezogen und gesondert besteuert. Der einfache Grund hierfür ist, dass sie mit 20% einen geringeren Steuersatz aufweisen als die übrigen Einkunftsarten. Diese werden gemeinsam mit 30% besteuert. Die entrichteten Zahlungen stellen die Steuerlast der Einkunftsarten dar. Hier muss die Tochtergesellschaft Zusatzsteuern abführen. Addiert man diese mit der Steuerlast der Einkunftsarten auf, so erhält man die Gesamtsteuerlast einer Tochtergesellschaft. Die Differenz zwischen dem steuerpflichtigen Gewinn und der Gesamtsteuerlast einer Tochtergesellschaft ist der Gewinn.

Steuerliche Folgen in Deutschland:

Bei der Ausschüttung der Gewinne an ihre deutsche Muttergesellschaft unterliegt die Tochtergesellschaft der DDT. Der daraus resultierende Steuersatz beträgt 15% zuzüglich Zusatzsteuern. In Indien wird der Steuersatz von 15% nicht durch Art. 10 Abs. 2 DBA Deutschland– Indien auf 10% reduziert. Darin wurde vereinbart, dass Deutschland auf Dividenden das Besteuerungsrecht ausübt während Indien eine Quellensteuer von 10% erheben darf. Aber dieser Artikel greift bei der DDT aus der indischen Perspektive nicht, weil sie zu Lasten der indischen Tochtergesellschaft und nicht zu Lasten der deutschen Muttergesellschaft erhoben wird und somit keine Quellenbesteuerung vorliegt. Hierdurch verliert Art. 10 Abs. 2 DBA Deutschland- Indien an Wirkung, da ein DBA grundsätzlich kein Besteuerungsrecht erweitern darf, sondern lediglich bestätigen oder einschränken kann. Es gibt darüber hinaus keine Vorschriften im DBA Deutschland- Indien, die diese Problematik bei der DDT lösen. Ein wahrscheinlicher Grund dafür könnte sein, dass die DDT erst im Jahr 1997 zur Gesellschaftssteuer geändert wurde, und während des Inkrafttretens des DBA Deutschland- Indien noch eine Gesellschaftersteuer war. Grundsätzlich ist anzumerken, dass Indien bei der Auslegung von DBA in der Regel dem „Organisation for Economic Cooperation and Development“ - Kommentaren folgt. Jedoch unterlässt es Indien selbst, als Nichtmitglied des OECD Kommentare über die Auslegung abzugeben.

Ob der Art. 23 Abs. 1 Buchst. a DBA Deutschland- Indien hierdurch überhaupt zur Anwendung kommen würde, ist davon abhängig, ob die DDT aus deutscher Sicht eine Quellensteuer darstellt. In ihm wurde vereinbart, dass Schachteldividenden von einer indischen Tochtergesellschaft das internationale Deutschland-Indien die Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt beim Transfer der Schachteldividenden nach Deutschland zur Anwendung kommt. Da Kapitalgesellschaften in Deutschland keiner Progression unterliegen, würden Schachteldividenden endgültig von einer Besteuerung in Deutschland ausgenommen. Zur Einschätzung, ob die DDT eine Quellensteuer aus deutscher Sicht darstellt, gibt es keine offizielle Stellungnahme.

Für eine deutsche Muttergesellschaft ist die Frage, ob Art. 23 Abs. 1 Buchst. a DBA Deutschland-Indien zur Anwendung kommt oder nicht von nachrangiger Bedeutung. Sie wird bereits nach innerstaatlichem Steuerrecht gemäß § 8b Abs. 1 KStG freigestellt. Dies geschieht ohne Rücksichtnahme auf eine Mindestbeteiligungsquote oder eine Mindestbesitzzeit.

Allerdings muss grundsätzlich beachtet werden, dass laut § 8b Abs. 5 KStG 5% des ausgeschütteten Gewinns als Betriebsausgaben fingiert werden, die nicht abgezogen werden dürfen. Dadurch wirken diese gewinnerhöhend. Die Bemessungsgrundlage bildet stets der ausgeschüttete Bruttogewinn einer Tochtergesellschaft. Im Ergebnis werden die Dividenden zu 95% in Deutschland freigestellt. Eine Berücksichtigung der im Ausland gezahlten Quellensteuer als Ausgabe kommt generell nicht in Betracht, weil § 8b Abs. 1 KStG ausgeschüttete Gewinne freistellt. Das hat zur Folge, dass eine anrechenbare Körperschaftsteuer vorliegt. Somit stellt sich hier nicht die Frage, ob aus deutscher Perspektive die DDT eine Quellensteuer darstellt.

Exkurs: Gesellschaftsrecht:

In Indien besteht die Möglichkeit bei der Gründung zwischen Personengesellschaft und Kapitalgesellschaft zu wählen. Allerdings ist die Personengesellschaft aufgrund ihrer Beschränkungen nicht weit verbreitet in Indien und für ausländische Investoren völlig uninteressant. Daher wird sie an dieser Stelle nicht weiter betrachtet. Eine Kapitalgesellschaft wird im CA zunächst einmal in die zwei Kategorien „private company“ und „public company“ voneinander abgegrenzt. Eine „private company“ ist gemäß Sec. 3 (1) (iii) CA gegeben, wenn in der Satzung einer Gesellschaft bestimmte Regelungen festgelegt sind. Sie muss für das Unternehmen: das Recht Aktienanteile zu transferieren limitieren, die Anzahl der Gesellschafter auf maximal 50 beschränken, verbieten Aktien oder Schuldverschreibung der Öffentlichkeit anzubieten.

Diese Bedingungen müssen kumulativ gelten. Eine „public company“ ist laut Sec. 3 (iv) CA definiert, als eine Gesellschaft die die Anforderungen von Sec. 3 (1) (iii) CA für eine „privat company“ ganz oder teilweise nicht erfüllt. Die „private company“ weist eine Reihe von Vorteilen gegenüber der „public company“ auf. So sind beispielsweise lediglich zwei Personen für deren Gründung laut Sec. 45 CA notwendig. Im Gegensatz dazu muss die „public company“ gemäß diesen Paragraphen mindestens 7 Gesellschafter aufweisen. Es ist grundsätzlich nicht erforderlich, dass es sich um natürlich Personen handelt. Darüber hinaus ist sie auch von der gesetzlichen Pflicht befreit eine Hauptversammlung innerhalb der ersten 6 Monate der Gründung abzuhalten, die dagegen von der „public company“ gemäß Sec. 81 (3) (c) CA verlangt wird.

Die wichtigsten Formen der Kapitalgesellschaften sind die „Company Limited by Shares“ und „Company Limited by Guarantee“ die wiederum in Form einer „private company“ oder „public company“ vorkommen können. Der Unterschied besteht darin, dass die Erste gemäß Sec. 12 (2) (a) CA die Haftung für die „Private Limited Company by Shares“ bzw. für die „Public Limited by Shares“ auf das gezeichnete Kapital beschränkt. Und die Zweite nach Sec. 12 (2) (b) CA für die „Private Company Limited by Guarantee” bzw. für die „Public Company Limited by Guarantee“ die Haftung auf den im Gesellschaftsvertrag festgelegten Höchstbetrag begrenzt. Somit ähnelt eine „Public Limited Company by Shares“ eine deutschen Aktiengesellschaft und die „Private Company Limited by Guarantee” einer deutschen Gesellschaft mit beschränkter Haftung.